Державна податкова служба України розглянула звернення щодо питань оподаткування дивідендів із застосуванням міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.
Відповідно до наданої інформації єдиним учасником товариства, який володіє 100% статутного капіталу є юридична особа – резидент Швеції. Форма юридичної особи нерезидента – не є партнерством. В свою чергу юридична особа – нерезидент на 100% належить іншій компанії – резиденту Швеції. Кінцевим бенефіціарним власником є фізична особа – резидент Швеції (володіє часткою у розмірі 52%). Товариство вирішило сплатити дивіденди засновнику.
У звʼязку із викладеним вище, заявник запитує:
Чи звільняються від оподаткування в Україні дивіденди, що виплачуються українським товариством на користь компанії – резидента Швеції, яка володіє принаймні 25% статутного капіталу українського товариства і є фактичним власником дивідендів, та, в свою чергу, принаймні 50% акцій, що мають право голосу в цій швецькій компанії, що отримує дивіденди, належать іншій компанії – резиденту Швеції?
Відповідно до п.п. 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 Кодексу дивіденди - платіж, що здійснюється юридичною особою, в тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів, на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв'язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.
Для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюються також:
платіж у грошовій чи негрошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв'язку з розподілом чистого прибутку (його частини);
суми доходів у вигляді платежів за цінні папери (корпоративні права), що виплачуються на користь нерезидента, зазначеного в підпунктах «а», «в», «г» п.п. 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, у контрольованих операціях понад суму, яка відповідає принципу «витягнутої руки»;
вартість товарів (робіт, послуг), крім цінних паперів та деривативів), що придбаваються у нерезидента, зазначеного в підпунктах «а», «в», «г» п.п. 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, у контрольованих операціях понад суму, яка відповідає принципу «витягнутої руки»;
сума заниження вартості товарів (робіт, послуг), які продаються нерезиденту, зазначеному в підпунктах «а», «в», «г» п.п. 39.2.1.1 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, у контрольованих операціях порівняно із сумою, яка відповідає принципу «витягнутої руки»;
виплата в грошовій або негрошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника - нерезидента України у зв'язку зі зменшенням статутного капіталу, викупом юридичною особою корпоративних прав у власному статутному капіталі, виходом учасника зі складу господарського товариства або іншої аналогічної операції між юридичною особою та її учасником, у розмірі, що призводить до зменшення нерозподіленого прибутку юридичної особи.
Згідно з положеннями п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку за ставками, визначеними ст. 141 Кодексу.
Для цілей п. 141.4 ст. 141 Кодексу під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміється, зокрема, дивіденди, які сплачуються резидентом (п.п. «б» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу).
Відповідно до п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб'єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у п.п. 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.
Отже, доходи нерезидента у вигляді дивідендів підлягають оподаткуванню відповідно до вимог п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, якщо інше не встановлено правилами міжнародного договору, чинного на дату виплати такого доходу.
Відповідно до ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Швеції про уникнення подвійного оподаткування доходів та попередження податкових ухилень, ратифікованої Законом України № 135/96-ВР від 23.04.1996, яка є чинною в українсько-шведських податкових відносинах з 04.06.1996 (далі – Конвенція), застосовуються до «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенції) та поширюються на податки, одним з яких, зокрема в Україні, є «податок на прибуток (доходи) підприємств» (ст. 2 Конвенції).
У розумінні Конвенції термін «особа» означає фізичну особу, компанію або будь-яке інше об’єднання осіб; термін «компанія» – будь-яке корпоративне об’єднання або будь-яку організацію, що розглядається з метою оподаткування як корпоративне обʼєднання (ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції).
Критерії для визначення резиденції осіб, на яких поширюється Конвенція, встановлено ст. 4 (Резидент) Конвенції, відповідно до п. 1 якої «при застосуванні цієї Конвенції термін «резидент однієї Договірної Держави» означає особу, яка за законодавством цієї Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі місця проживання, постійного місця перебування, місцезнаходження керівного органу, місця реєстрації або іншого аналогічного критерію.
a) цей термін, разом з тим, не включає особу, яка підлягає оподаткуванню в цій Державі, тільки якщо ця особа одержує доходи з джерел у цій Державі;
b) в разі товариства чи довірчого товариства цей термін поширюється тільки на доход, одержаний таким товариством або довірчим товариством, який є обʼєктом оподаткування в цій державі як доход резидента, що перебуває або в його руках, або в руках його партнерів» .
Статтею 10 (Дивіденди) Конвенції, зокрема, визначено:
«1. Дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі.
2. Однак такі дивіденди можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач фактично має право на дивіденди, податок, що стягується, не повинен перевищувати:
а) 5 процентів загальної суми дивідендів, якщо право на дивіденди фактично має компанія (на відміну від товариства) і ця компанія є власником принаймні 20 процентів капіталу компанії, яка сплачує дивіденди;
b) 10 процентів загальної суми дивідендів в інших випадках.
Цей пункт не діє відносно оподаткування прибутків компанії, з яких виплачуються дивіденди.
3. Незважаючи на положення пункту 2, такі дивіденди будуть оподатковуватися тільки в Договірній Державі, якщо фактичний власник дивідендів є резидентом цієї Держави, коли фактичним власником є компанія (на відміну від партнерства), яка безпосередньо володіє принаймні 25 процентами акцій, що мають право голосу компанії, яка сплачує дивіденди, і принаймні 50 процентами акцій, що мають право голосу компанії, яка є фактичним власником дивідендів, дивіденди одержуються резидентами цієї Договірної Держави.
4. Термін «дивіденди» при використанні в цій статті означає доход від акцій чи інших прав, які не є борговими зобовʼязаннями, що дають право на участь у прибутку, також доход від інших корпоративних прав, який підлягає такому ж оподаткуванню як доходи від акцій відповідно до податкового законодавства Держави, резидентом якої є компанія, що розподіляє прибуток.»
Стосовно згаданого у ст. 10 Конвенції терміну «партнерство», то відповідно до офіційних Коментарів до Модельної податкової конвенції Організації економічного співробітництва і розвитку (ОЕСР), покладеної в основу більшості чинних міжнародних договорів України про уникнення подвійного оподаткування, у тому числі Конвенції, на відміну від поняття «компанія», яке означає будь-яку корпоративну структуру та будь-яку іншу оподатковувану одиницю, що, як правило, розглядається як юридична особа для цілей податкового законодавства Договірної Держави, резидентом якої вона є, під «партнерством» (англійською мовою «рartnership» – товариство, партнерство) розуміється некорпоративна організація - субʼєкт господарювання, який одна або обидві Договірні Держави розглядають як цілком або частково фіскально прозорий для податкових цілей, тобто коли згідно з національним законодавством Договірної Держави дохід (або його частина) субʼєкта господарювання оподатковується не на його рівні, а на рівні осіб, які мають частку у цьому субʼєкті господарювання, тобто його партнерів.
Щодо інших термінів та понять, які не визначено Конвенцією, то відповідно до п. 2 ст. 3 Конвенції «при застосуванні цієї Конвенції Договірною Державою будь-який термін, не визначений у Конвенції, має те значення, яке надається законодавством цієї Держави щодо податків, на які поширюється Конвенція, якщо з контексту не випливає інше. мають, якщо з контексту не випливає інше, те значення, яке надається йому законодавством України стосовно податків, на які поширюється дія цієї Конвенції.
Крім того, при практичному застосуванні положень Конвенції слід враховувати, що відповідно до заключних положень Конвенції та Протоколу до неї, вчинених українською, шведською та англійською мовами «у разі розходжень тексту буде надаватися перевага тексту, викладеному англійською мовою» .
З урахування зазначеного, та тексту Конвенції, викладеному англійською мовою, який розміщено на офіційному вебсайті Міністерства фінансів України (https://mof.gov.ua/storage/files/%D0%A8%D0%B2%D0%B5%D1%86%D1%96%D1%8F.pdf), положення п. 3 ст. 10 Конвенції у загальному порядку застосовуються таким чином:
Доходи у вигляді «дивідендів» (у значенні цього поняття, наведеного у п. 4 ст. 10 Конвенції), що сплачуються компанією - резидентом України, підлягають оподаткуванню лише у Швеції, якщо отримувач дивідендів у розумінні Конвенції є резидентом Швеції, «компанією» (яка не є партнерством) та фактичним (бенефіціарним) власником отриманих дивідендів, який безпосередньо володіє принаймні 25 відсотками голосів української компанії, що сплачує дивіденди, і при цьому принаймні 50 відсотків голосів шведської компанії, яка є фактичним (бенефіціарним) власником дивідендів, належать резидентам Швеції.
Разом з тим наголошуємо, що визначення дійсного податкового (резидентського) та юридично/організаційно-правового статусу нерезидента, якому виплачуються дивіденди, на предмет його відповідності поняттям «компанія»/ «партнерство»/ «фактичний (бенефіціарний) власник» з метою встановлення правомірності та підстав для практичного застосування положень п. 3 ст. 10 Конвенції можуть встановлюватися за результатами контрольно-перевірочних заходів.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).
