Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення платника податків про надання індивідуальної податкової консультації з питань застосування довідки, яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України і довідки, яка підтверджує сплату нерезидентом у відповідній державі податку на прибуток (корпоративного податку) у звітному році, та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.
У своєму зверненні платник податків повідомив, що є імпортером різноманітного обладнання з країн Європейського Союзу, а саме: Німеччини, Італії, Польщі. У зв’язку з цим виникають питання щодо застосування статей 39 та 140, 141 Кодексу в частині трансфертного ціноутворення, неконтрольованих операцій та використання права на уникнення подвійного оподаткування.
Практична необхідність отримання індивідуальної податкової консультації полягає у запобіганні хибному відображенню зазначених операцій у податковому обліку.
У зв’язку з цим платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:
1. Для господарських операцій, що мали місце протягом 2024 року, чи має бути оригінал довідки (сертифікату, витягу) про те, що юридична особа – наш контрагент є резидентом Німеччини, Італії та Польщі завірений апостилем? Чи достатньо, якщо переклад цієї довідки (сертифікату, витягу) на українську мову здійснить бюро перекладів та завірить власною печаткою (штампом), або обов’язково нотаріально завіряти переклад?
2. Для господарських операцій, що мали місце протягом 2024 року, чи будуть фіскальні органи України вважати оригіналом довідку про резидентство, видану державним органом Німеччини, Італії та Польщі з накладенням електронного цифрового підпису та надіслану засобами електронного зв’язку? Чи буде достатнім переклад довідки з накладеним ЕЦП на українську мову, здійснений бюро перекладів, який не завірить нотаріус, так як Закон України «Про нотаріат» не передбачає завірення перекладів документів з ЕЦП?
3. Для господарських операцій, що мали місце протягом 2024 року, чи будуть фіскальні органи України вважати офіційним документом, що підтверджує факт сплати нерезидентом податку на прибуток або корпоративного податку лист (довідку), наданий безпосередньо самим конрагентом? Чи достатньо, якщо переклад цього листа (довідки) на українську мову здійснить бюро перекладів та завірить власною печаткою (штампом), або обов’язково нотаріально завіряти переклад?
Щодо питань 1 – 2
Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України визначений у статті 103 розділу II Кодексу.
Відповідно до пункту 103.1 статті 103 розділу II Кодексу застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.
Пунктом 103.2 статті 103 розділу II Кодексу передбачено, що особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. У разі отримання синдикованого фінансового кредиту особа (податковий агент) застосовує ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, на дату виплати процентів або інших доходів, отриманих із джерел в Україні, учасникам синдикату кредиторів з урахуванням того, резидентом якої юрисдикції є кожен учасник синдикованого кредиту, та пропорційно до його частки у межах кредитного договору, за умови що він є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, незалежно від того, виплата здійснюється через агента чи напряму.
Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.
Податкові вигоди у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, передбачені міжнародним договором, не надаються стосовно відповідного виду доходу або прибутку, якщо головною або переважною метою здійснення відповідної господарської операції нерезидента з резидентом України було безпосереднє або опосередковане отримання переваг, які надаються міжнародним договором у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку. Ця норма не застосовується, якщо буде встановлено, що отримання таких переваг відповідає об’єкту та цілям міжнародного договору України. У разі якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлені інші правила, ніж передбачені цим пунктом, застосовуються відповідні правила міжнародного договору.
Згідно з пунктом 103.4 статті 103 розділу II Кодексу підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.
Пунктом 103.5 статті 103 розділу II Кодексу встановлено, що довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.
Таким чином, платник податків може мати право на звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України у разі, якщо довідка видана компетентним (уповноваженим) органом відповідних країн (Федеративної Республіки Німеччина, Італійської Республіки, Республіки Польща), визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством цих країн (Федеративної Республіки Німеччина, Італійської Республіки, Республіки Польща), відповідає вимогам пункту 103.5 статті 103 розділу II Кодексу, зокрема належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України та її копія засвідчена нотаріально. Також має бути дотримана умова, що отримання переваг у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку відповідає об’єкту та цілям міжнародних договорів України про уникнення подвійного оподаткування із Федеративною Республікою Німеччина, Італійською Республікою, Республікою Польща.
Будь-яких інших механізмів щодо підтвердження податкового статусу нерезидента, з метою застосування норм міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування, Кодексом не передбачено.
Разом з тим, зазначимо, що відповідно до статті 13 Закону України від 23 червня 2005 року № 2709-IV «Про міжнародне приватне право» документи, що видані уповноваженими органами іноземних держав у встановленій формі, визнаються дійсними в Україні в разі їх легалізації, якщо інше не передбачено законом або міжнародним договором України.
22 грудня 2003 року для України набула чинності Гаазька Конвенція, що скасовує вимогу легалізації іноземних офіційних документів, 1961 року (далі – Гаазька Конвенція).
Згідно зі статтею 3 Гаазької Конвенції єдиною формальною процедурою, яка може вимагатися для посвідчення автентичності підпису, якості, в якій виступала особа, що підписала документ, та, у відповідному випадку, автентичності відбитку печатки або штампу, якими скріплений документ, є проставлення апостиля компетентним органом держави, в якій документ був складений.
Щодо питання 3
Відповідно до підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 розділу III Кодексу (в редакції, що діяла до 01.01.2025) фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується: на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг (крім операцій, зазначених у пункті 140.2 та підпункті 140.5.6 цього пункту, та операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), придбаних, зокрема, у нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту «г» підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи.
Зазначений перелік затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 4 липня 2017 року № 480 «Про затвердження переліку організаційно-правових форм», із змінами (далі – Перелік).
Якщо нерезидент, організаційно-правова форма якого включена до зазначеного Переліку, сплачує податок на прибуток (корпоративний податок) у державі, в якій він зареєстрований як юридична особа (за даними відповідного бізнес-реєстру (торговельного, банківського або іншого реєстру, в якому фіксується факт державної реєстрації компанії, організації) у відповідній організаційно-правовій формі), такий нерезидент може вважатися податковим резидентом зазначеної держави. Відповідно, якщо платник податку на прибуток підприємств здійснює операції з таким контрагентом – нерезидентом, для платника податку відсутні підстави збільшувати фінансовий результат до оподаткування податком на прибуток підприємств на різниці, визначені підпунктом 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 розділу III Кодексу. Достатнім підтвердженням для цього буде документ, який свідчитиме про сплату податку нерезидентом у відповідній державі у періоді здійснення операції, у загальному розумінні (наприклад, у якості зареєстрованого платника податку на прибуток (корпоративного податку). Така довідка має містити інформацію про сплату податку саме нерезидентом, який є контрагентом платника податків, а не іншими фізичними, юридичними особами або утвореннями без статусу юридичної особи (зокрема, засновниками партнерства як організаційно-правової форми нерезидента тощо).
Зазначені підпункти статті 140 розділу III Кодексу не містять спеціальних вимог щодо форми документа для підтвердження сплати податку нерезидентом, а також вимог щодо органу, який має видавати такий документ. Водночас, з урахуванням вимог пункту 103.5 статті 103 розділу II Кодексу, доцільним є отримання від контрагента документа, що виданий фінансовим (податковим) органом відповідної країни, за формою, затвердженою згідно із законодавством цієї країни. Такий документ повинен бути належним чином легалізований та перекладений відповідно до законодавства України.
Аналогічну позицію щодо доцільності урахування вимог пункту 103.5 статті 103 розділу II Кодексу містить відповідь на питання 6 Узагальнюючої податкової консультації щодо застосування окремих положень статті 39 Податкового кодексу України, у тому числі під час коригування фінансового результату до оподаткування на підставі підпунктів 140.5.4, 140.5.51 та 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 розділу III Кодексу, що затверджена наказом Міністерства фінансів України від 14 травня 2021 № 266.
Звертаємо увагу, що будь-які висновки щодо підстав для звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом походження з України можуть надаватися за результатами детального вивчення умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу II Кодексу).
