Державна податкова служба України розглянула звернення щодо оподаткування податком на доходи нерезидента виплат нерезиденту за послуги перевезення вантажу та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.
Відповідно до наданої інформації, заявник є виробником товарів господарського та санітарно-гігієнічного призначення. З метою здійснення експорту власної продукції товариство планує укласти контракт з юридичною особою – резидентом Латвійської Республіки.
Відповідно до положень контракту перевізник бере на себе зобов’язання здійснювати перевезення вантажів власним автомобільним транспортом з території України на територію Латвійської Республіки та інших країн ЄС.
Перевізник не здійснює діяльність в Україні через постійне представництво.
Заявник запитує:
1. Чи вірно розуміємо, що доходи резидента Латвійської Республіки, які він отримуватиме від надання своїх послуг з перевезення вантажів власним автомобільним транспортом, про які йдеться у запиті, у відповідності до приписів Конвенції оподатковуватимуться в Латвійській Республіці?
2. Чи вірно розуміємо, що довідка про те, що перевізник є резидентом Латвійської Республіки, оформлена в формі, передбаченій законодавством Латвійської Республіки, про яку йшлося в запиті, є належним документом, який є підставою для застосування приписів Конвенції при визначенні порядку оподаткування доходу зазначеного контрагента, що отримується ним в зв’язку із наданням Заявнику зазначених в запиті послуг?
Щодо питання 1
Взаємовідносини, що виникають за договорами транспортного експедирування регулюються положеннями глави 65 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).
Згідно зі ст. 929 ЦКУ за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов’язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов’язаних із перевезенням вантажу.
Договором транспортного експедирування може бути встановлено обов’язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, обраним експедитором або клієнтом, зобов’язання експедитора укласти від свого імені або від імені клієнта договір з перевезення вантажу, забезпечити відправку й одержання вантажу, а також інші зобов’язання, пов’язані з перевезенням.
Законом України від 01 липня 2004 року № 1955-IV «Про транспортно-експедиторську діяльність» (далі – Закон № 1955) передбачено, що експедитори для виконання доручень клієнтів можуть укладати договори з перевізниками, портами, авіапідприємствами, судноплавними компаніями тощо, які є резидентами або нерезидентами України (ст. 4 Закону № 1955).
Статтею 8 Закону № 1955, передбачено, що експедитори надають клієнтам послуги відповідно до вимог законодавства України та держав, територією яких транспортуються вантажі, згідно з переліком послуг, визначеним у правилах здійснення транспортно-експедиторської діяльності, а також інші послуги, визначені за домовленістю сторін у договорі транспортного експедирування. Експедитори за дорученням клієнтів фрахтують національні, іноземні судна та залучають інші транспортні засоби і забезпечують їх подачу в порти, на залізничні станції, склади, термінали або інші об’єкти для своєчасного відправлення вантажів.
Водночас, якщо нерезидент здійснює перевезення вантажу власним транспортом, то такі послуги перевезення розглядаються як фрахт.
Згідно з п.п. 14.1.260 п. 14.1 ст. 14 Кодексу фрахт – винагорода (компенсація), що сплачується за договорами перевезення, найму або піднайму судна або транспортного засобу (їх частин) для:
перевезення вантажів та пасажирів морськими або повітряними суднами;
перевезення вантажів залізничним або автомобільним транспортом.
Підпунктом 141.4.4 п. 141.4 ст. 141 Кодексу встановлено, що сума фрахту, що сплачується нерезиденту резидентом, у тому числі фізичною особою - підприємцем, фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб’єктом господарювання (юридичною особою чи фізичною особою підприємцем), який обрав спрощену систему оподаткування, або іншим нерезидентом, який провадить господарську діяльність через постійне представництво за договорами фрахту, оподатковується за ставкою 6 відсотків у джерела виплати таких доходів за рахунок цих доходів. При цьому:
базою для оподаткування є базова ставка такого фрахту;
особами, уповноваженими справляти податок та вносити його до бюджету, є резидент, який виплачує такі доходи, незалежно від того, чи є він платником податку, а також суб’єктом спрощеного оподаткування.
Відповідно до п.п. 14.1.12 п. 14.1 ст.14 Кодексу базовою ставкою фрахту вважається сума фрахту, включаючи витрати з навантаження, розвантаження, перевантаження та складування (схову) товарів, збільшена на суму витрат за рейс судна або іншого транспортного засобу, сплачуваних (відшкодовуваних) фрахтувальником згідно з укладеним договором фрахтування.
Таким чином, якщо послуги з перевезення надаються безпосередньо нерезидентом із використанням його власного транспорту, то такі послуги розглядаються як фрахт і підлягають оподаткуванню відповідно до п.п. 141.4.4 п. 141.4 ст.141 Кодексу, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів щодо звільнення від оподаткування або зменшення ставки для оподаткування.
Відповідно до ст. 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Положення Конвенції між Урядом України і Урядом Латвійської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і на майно, ратифікованої Законом України № 331/96-ВР від 12.07.1996, яка є чинною з 21.11.1996 (далі – Конвенція), застосовуються до «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенції) та до існуючих податків, одним з яких, зокрема в Україні, є «податок на прибуток підприємств» (ст. 2 Конвенції). Критерії щодо визначення резиденції осіб, на яких поширюються положення Конвенції, встановлено ст. 4 (Резидент) Конвенції.
Відповідно до п. 1 ст. 3 (Загальні визначення) Конвенції для цілей її застосування термін «особа» включає фізичну особу, компанію або будь-яке інше об’єднання осіб; термін «компанія» означає будь-яке корпоративне об’єднання або будь-яку організацію, що розглядається з метою оподаткування як корпоративне об’єднання; термін «міжнародне перевезення» означає будь-яке перевезення морським або повітряним судном, що експлуатується підприємством Договірної Держави, крім випадків, коли морське або повітряне судно експлуатується виключно між пунктами в другій Договірній Державі; терміни «підприємство однієї Договірної Держави» та «підприємство другої Договірної Держави» означають відповідно підприємство, що керується резидентом однієї Договірної Держави, та підприємство, що керується резидентом другої Договірної Держави. Термін «постійне представництво» означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється комерційна діяльність підприємства (п. 1 ст. 5 Конвенції).
Пунктом 1 ст. 7 (Прибуток від комерційної діяльності) Конвенції передбачено, що «прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки це підприємство не здійснює комерційної діяльності у другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність, як вказано вище, прибуток підприємства оподатковується в другій Державі, але тільки у тій частині, яка стосується цього постійного представництва».
«Якщо прибуток включає види доходів, які розглядаються окремо в інших статтях цієї Конвенції, положення цих статей не будуть зачіпатися положеннями цієї статті» (п. 7 ст. 7 Конвенції).
Згідно з п. 1 ст. 8 (Морський та повітряний транспорт) Конвенції «прибутки підприємства Договірної Держави від експлуатації морських або повітряних суден у міжнародних перевезеннях будуть оподатковуватись лише в цій Державі».
Враховуючи викладене, у разі, якщо доходи (прибуток) підприємства, що є резидентом Республіки Латвія, є прибутком, отриманим від міжнародних перевезень автомобільним транспортом, тобто транспортними засобами, які не охоплюються терміном «міжнародне перевезення» і не підпадають під дію ст. 8 Конвенції, то згідно зі ст. 7 Конвенції такі доходи (прибуток) латвійського підприємства підлягають оподаткуванню лише у Республіці Латвія, і, відповідно, підлягають звільненню від оподаткування в Україні, але лише у випадку, якщо підприємство - резидент Республіки Латвія не здійснює свою діяльність в Україні через розташоване в ній постійне представництво.
Щодо питання 2
Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України встановлено ст. 103 Кодексу.
Відповідно до п. 103.1 ст. 103 Кодексу застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.
Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.
Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами п. 103.4 ст. 103 Кодексу (п. 103.2 ст. 103 Кодексу).
Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 ст. 103 Кодексу, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України (п. 103.4 ст. 103 Кодексу).
Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України (п. 103.5 ст. 103 Кодексу).
При цьому, особа, яка виплачує доходи нерезидентові у звітному (податковому) році, у разі подання нерезидентом довідки з інформацією за попередній звітний податковий період (рік) може застосувати правила міжнародного договору України, зокрема, щодо звільнення (зменшення) від оподаткування, у звітному (податковому) році з отриманням довідки після закінчення звітного (податкового) року (п. 103.8 ст. 103 Кодексу).
Отже, у разі наявності у платника податку довідки з інформацією за попередній звітний податковий період (рік), платник податку може скористатися умовами міжнародного договору при виплаті доходу нерезиденту у звітному (податковому) періоді на підставі такої довідки, з подальшим отриманням від такого нерезидента довідки за відповідний звітний період після закінчення звітного (податкового) року.
Таким чином, у разі наявності у платника податку належним чином оформленої довідки, яка підтверджує статус податкового резидента, такий платник податку може скористатися правилами міжнародного договору України щодо звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України або зменшення ставки податку.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).
