Державна податкова служба України, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення щодо застосування окремих норм чинного законодавства та в межах компетенції повідомляє.
Платник податків у своєму зверненні повідомляє що, є фізичною особою – підприємцем, платником єдиного податку третьої групи. Основними напрямками діяльності фізичної особи – підприємця є комп’ютерне програмування та спеціалізована діяльність із дизайну.
Якщо говорити про специфіку моєї діяльності, то платник податків займається продажем різного роду фотографій, зображень, ілюстрацій та іншого візуального вмісту через мережу Інтернет на спеціалізованих платформах/інтернет майданчиках (фотостоках) і отримує винагороду через платіжну систему Payoneer від посередників (іноземних компаній), які продають ці зображення кінцевим споживачам/покупцям (користувачам цих платформ). Оскільки в іноземному законодавстві немає поняття фізична особа – підприємець, то в іноземній платіжній системі Payoneer платник податків зареєстрована як фізична особа.
Щодо отримання оплат – відповідно до Розділу 9 Договору про викуп вмісту, укладеного між платником податків та однією із таких компаній (копія додається), компанія несе відповідальність за стягнення вартості покупки придбаного вмісту від покупця та після отримання оплати від покупця компанія перераховує суму коштів за вирахуванням власних комісій продавцю (тобто платнику податків) через рахунок Payoneer.
В подальшому, кошти від компанії, які надходять платнику податків через Payoneer, в межах календарного року платник податків перераховує на свій банківський рахунок фізичної особи – підприємця.
Згідно умов Угоди, укладеної між платником податків та іншою компанією – , винагорода Постачальника зазвичай розраховується як відсоток від отриманих платежів. Постачальник погоджується з тим, що залежно від типу й умов конкретних угод може вирішити нараховувати фіксовану винагороду за кожен Файл або застосовувати інші формули для виплати справедливої винагороди своїм Постачальникам.
Єдиною винагородою за цією Угодою є виплата від за ліцензування Файлів, і не нестиме відповідальності за будь-які гонорари, витрати, комісії, збитки (у тому числі реальні, непрямі, спеціальні або наслідкові збитки), роялті чи інші платежі Постачальнику або третім особам, набуті до створення Файлів або внаслідок їхнього створення, передачі або використання, у тому числі за платежі будь-яким організаціям чи товариствам, що збирають роялті або управляють ними від імені авторів.
Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:
1. Чи може фізична особа – підприємець – платник єдиного податку третьої групи використовувати рахунок, відкритий у платіжній системі Payoneer, для отримання оплати за послуги, надані платником податків іноземним замовникам, за умови що всі кошти, які надійшли на рахунок, відкритий у системі Payoneer, перераховуються на валютний рахунок фізичної особи – підприємця, відкритий в українському банку?
2. Чи є виплати, що надходять платнику податків від іноземних компаній (в тому числі згідно з Договором та публічною Угодою, укладеними між платником податків та компаніями, що вибірково додаються до даного звернення), як частка від доходу, отриманого від продажу кінцевим споживачем фотографій, зображень, ілюстрацій, іншого візуального вмісту та файлів, створених фізичною особою – підприємцем, в розумінні Кодексу, роялті?
3. Чи вважаються кошти, отримані фізичною особою – підприємцем від іноземних компаній (в тому числі згідно з Договором та публічною Угодою, укладеними між платником податків та компаніями, що вибірково додаються до даного звернення), як частка від доходу, отриманого від продажу кінцевим споживачем фотографій, зображень, ілюстрацій, іншого візуального вмісту та файлів, створених фізичною особою – підприємцем доходом фізичної особи – підприємця, отриманим на спрощеній системі оподаткування та чи можуть вони бути включеними до складу доходів фізичної особи – підприємця згідно з п.п. 291.1.1 п. 291.1 ст. 291 Кодексу?
4. Що є «звітним податковим періодом» в контексті використання платіжної системи Payoneer для отримання оплати за послуги, надані іноземним замовником та з якою періодичністю (у який термін) фізична особа – підприємець зобов’язана перераховувати кошти, які надійшли на рахунок, відкритий у платіжній системі Payoneer, на валютний рахунок платника податків, відкритий в українському банку, щоб дані кошти вважались доходом фізичної особи – підприємця?
5. Чи повинна фізична особа – підприємець – платник єдиного податку третьої групи за умов здійснення вище описаної діяльності використовувати реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі – РРО/ПРРО)?
Відповідно до ст. 42 Конституції України кожен громадянин має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом.
Частиною другою ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов’язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Порядок застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності регулюється главою 1 розділу XIV Кодексу.
Умови перебування фізичної особи – підприємця на єдиному податку третьої групи встановлені п.п. 3 п. 291.4 ст. 291 Кодексу, а саме до платників єдиного податку, які відносяться до третьої групи, належать, зокрема, фізичні особи – підприємці, які не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, не обмежена та юридичні особи – суб’єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 1167 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня податкового (звітного) року.
Пунктом 291.5 ст. 291 Кодексу визначені види діяльності, здійснюючи які фізичні особи – підприємці не можуть бути платниками єдиного податку першої – третьої груп.
Відповідно до п.п. 1 п. 292.1 ст. 292 Кодексу доходом платника єдиного податку для фізичної особи – підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній п. 292.3 ст. 292 Кодексу. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, доходи у вигляді бюджетних грантів, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.
Щодо другого та третього питання
Відповідно до п.п. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 Кодексу визначено, що роялті – це будь-який платіж, в тому числі платіж, що сплачується користувачем об’єктів авторського права і (або) суміжних прав на користь організацій колективного управління, відповідно до Закону України від 15 травня 2018 року № 2415-VIII «Про ефективне управління майновими правами правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав», отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об’єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп’ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).
Не вважаються роялті платежі, отримані:
як винагорода за використання комп’ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим споживачем»);
за придбання примірників (копій, екземплярів) об’єктів інтелектуальної власності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);
за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об’єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи;
за передачу прав на об’єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об’єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), крім випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов’язковим згідно із законодавством України;
за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.
Слід зазначити, що розпорядження об’єктами права інтелектуальної власності здійснюється на підставі договорів згідно з нормами Цивільного Кодексу України, при цьому будь-який платіж отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об’єкта права інтелектуальної власності є роялті.
Враховуючи зазначене, якщо фізичною особою – підприємцем – платником єдиного податку отримується від юридичної особи – нерезидента дохід у вигляді плати за передачу прав на об’єкти права інтелектуальної власності (фотографії, зображень та іншого візуального вмісту), якщо умови передачі прав на об’єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або за придбання примірників (копій, екземплярів) об’єктів інтелектуальної власності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання, то сума такої плати у розумінні Кодексу не є роялті, але включається до доходу платника єдиного податку і оподатковується відповідно до положень глави 1 розділу XIV Кодексу. Датою отриманні зазначеного доходу є дата надходження коштів на рахунок, відкритий у системі Payoneer.
Разом з цим наголошуємо, що будь-які висновки щодо оподаткування конкретних операцій платників податків можуть надаватися за результатами детального вивчення умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжуються.
Щодо першого та четвертого питань
Згідно зі ст. 1 Закону України від 16 квітня 1991 року № 959-XII «Про зовнішньоекономічну діяльність» зі змінами та доповненнями (далі – Закон № 959) зовнішньоекономічна діяльність – це, зокрема, діяльність суб’єктів господарської діяльності України та іноземних суб’єктів господарської діяльності, побудована на взаємовідносинах між ними, що має місце як на території України, так і за її межами.
Фізичні особи, які мають постійне місце проживання на території України, мають право здійснювати зовнішньоекономічну діяльність, якщо вони зареєстровані як підприємці згідно з Законом України «Про підприємництво» (частина друга ст. 5 Закону № 959).
Відносини, що виникають у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання і валютного нагляду, регулюються Конституцією України, Законом України від 21 червня 2018 року № 2473-VIII «Про валюту і валютні операції» зі змінами та доповненнями (далі – Закон № 2473), іншими законами України, а також нормативно-правовими актами Національного банку України (далі – НБУ), прийнятими відповідно до Закону № 2473.
Принципи валютного регулювання, які викладені у ст. 2 Закону № 2473, передбачають, зокрема, право фізичних та юридичних осіб – резидентів укладати угоди з резидентами та (або) нерезидентами та виконувати зобов’язання, пов’язані з цими угодами, у національній валюті чи в іноземній валюті, у тому числі відкривати рахунки у фінансових установах інших країн.
Частиною третьою ст. 4 Закону № 2473 передбачено, що резиденти з урахуванням обмежень, визначених Законом № 2473 та іншими законами України, мають право відкривати рахунки в іноземних фінансових установах та здійснювати через такі рахунки валютні операції.
При цьому порядок відкриття рахунків в іноземних фінансових установах регулюється законодавством тієї країни, в якій відкривається рахунок.
Порядок проведення розрахунків за валютними операціями визначається НБУ (частина четверта ст. 5 Закону № 2473).
Постановою Правління НБУ від 02 січня 2019 року № 5 затверджено Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті (далі – Положення № 5), яке визначає заходи захисту, запроваджені НБУ, порядок їх застосування (порядок здійснення валютних операцій в умовах запроваджених цим Положенням заходів захисту), а також порядок здійснення окремих операцій в іноземній валюті.
Відповідно до абзацу першого п. 16 розділу I Положення № 5 розрахунки за зовнішньоекономічними операціями здійснюються виключно через рахунки в банках.
Пунктом 23 розділу ІІ Положення № 5 передбачено, зокрема, що грошові кошти від нерезидента за операціями резидента з експорту товарів підлягають зарахуванню на рахунок резидента в Україні в банку.
Одночасно зауважуємо, що Payoneer – це міжнародна платіжна система, а отже рахунки відкриті у вказаній системі не вважаються рахунками, відкритими у банківських установах.
Відповідно до п. 292.5 ст. 292 Кодексу дохід, виражений в іноземній валюті, перераховується у гривнях за офіційним курсом гривні до іноземної валюти, встановленим НБУ на дату отримання такого доходу.
Датою отримання доходу платника єдиного податку є дата надходження коштів платнику єдиного податку у грошовій (готівковій або безготівковій) формі, дата підписання платником єдиного податку акта приймання-передачі безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг) (п. 292.6 ст. 292 Кодексу).
Ведення обліку і складення звітності платниками єдиного податку визначено ст. 296 Кодексу.
Так, відповідного до п. 296.3 ст. 296 Кодексу платники єдиного податку третьої групи подають до контролюючого органу податкову декларацію платника єдиного податку у строки, встановлені для квартального податкового (звітного) періоду.
Податкова декларація платника єдиного податку складається наростаючим підсумком з урахуванням норм п.п. 296.5 і 296.6 ст. 296 Кодексу (п. 296.7 ст. 296 Кодексу).
Таким чином, якщо кошти, отримані від здійснення зовнішньоекономічної діяльності, зараховані на рахунок, відкритий, зокрема у системі Payoneer, та в подальшому перераховуються на рахунок, відкритий у банківській установі в Україні для здійснення підприємницької діяльності (впродовж звітного періоду, але не пізніше річного податкового (звітного) періоду), то такі кошти включаються до доходу фізичної особи – підприємця – платника єдиного податку та оподатковуються у порядку, визначеному главою 1 розділу XIV Кодексу. Датою отриманні зазначеного доходу є дата надходження коштів на рахунок, відкритий у системі Payoneer.
При цьому для фізичної особи – підприємця усі вартісні показники, що включаються до доходу, відображаються у національній валюті України.
Показники, виражені в іноземній валюті, перераховуються у національну валюту за офіційним курсом гривні до іноземних валют, встановленим НБУ на дату їх отримання у системах Payoneer.
Разом з тим, якщо зазначені кошти залишаються на кінець звітного податкового періоду на рахунку, відкритому у системі Payoneer, тобто не зараховуються на рахунок, відкритий у банківській установі України для здійснення підприємницької діяльності, або зараховуються на рахунок в Україні, який відкритий для власних потреб, то такі кошти оподатковуються як іноземний дохід за правилами, встановленими для платників податків – фізичних осіб.
Щодо п’ятого питання
Конституція України має найвищу юридичну силу. Закони та інші нормативно-правові акти приймаються на основі Конституції України і повинні відповідати їй (частина друга ст. 8 Конституції України).
Відповідно до ст. 91 Конституції України Верховна Рада України приймає закони, постанови та інші акти більшістю від її конституційного складу, крім випадків, передбачених Конституцією України.
Оскільки закони України приймає Верховна Рада України, то і дія таких законів, у тому числі Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», поширюється на учасників господарських відносин, які здійснюють свою діяльність на території України.
Враховуючи вище викладене, повідомляємо, що продаж фотографій, зображень, ілюстрацій, іншого візуального вмісту на спеціалізованих іноземних платформах/інтернет майданчиках (фотостоках) та здійснення розрахунків за них має здійснюватись фізичною особою – підприємцем відповідно до вимог законодавства тієї держави, на території якої здійснюються такий продаж та проводяться розрахунки.
Оскільки у зверненні фізичною особою – підприємцем не достатньо деталізовано фактичні обстави, які супроводжують господарські операції, надання більш вичерпної консультації щодо п’ятого питання не можливе.
Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
