Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення щодо практичного застосування норм податкового законодавства і в межах компетенції повідомляє.
Як зазначено у зверненні, платник податків як власник нерухомого майна протягом звітного (податкового) 2024 року планує продати три об’єкти нерухомості, які перебувають у власності менше трьох років і які не були отримані платником у спадщину, а саме: однієї квартири та двох машиномісць.
Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:
1. За умови, що протягом звітного (податкового) 2024 року платником не здійснювались операції з продажу (обміну) об’єктів нерухомого майна, якою буде процентна ставка при оподаткуванні доходу від послідовного продажу протягом одного робочого дня всіх трьох вищезазначених об’єктів нерухомості (однієї квартири та двох машиномісць) в залежності від наведених варіантів того, яким по черговості продажів цих об’єктів буде здійснюватись продаж квартири:
якщо першою продається квартира, другим і третім продаються два машиномісця?
якщо першим продається одне машиномісце, другою продається квартира, третім продається інше машиномісце?
якщо першим і другим продаються два машиномісця, а третьою продається квартира?
2. Як при послідовному продажу протягом одного робочого дня всіх трьох вищезазначених об’єктів нерухомості (однієї квартири та двох машиномісць) у одного і того ж нотаріуса визначатиметься черговість продажів цих об’єктів нерухомості:
за зростанням або зменшенням ціни продажу цих об’єктів нерухомості чи оціночної вартості, зазначених в договорах купівлі-продажу цих об’єктів нерухомості?
за номерами у реєстрі для вчинення нотаріальних дій, зазначеними в договорах купівлі-продажу цих об’єктів нерухомості?
за часом реєстрації права власності покупця цих об’єктів нерухомості в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно?
за розсудом контролюючого органу?
3. Чи може бути зменшений отриманий мною дохід при послідовному продажі протягом одного робочого дня всіх трьох вищезазначених об’єктів нерухомості (однієї квартири та двох машиномісць) на документально підтверджені витрати на придбання цих об’єктів нерухомості в залежності від наведених варіантів того, яким по черговості продажів цих об’єктів буде здійснюватись продаж квартири:
якщо першою продається квартира, другим і третім продаються два машиномісця?
якщо першим продається одне машиномісце, другою продається квартира, третім продається інше машиномісце?
якщо першим і другим продаються два машиномісця, а третьою продається квартира?
4. Якщо платник податку скористався правом на зарахування документально підтверджених витрат на придбання об’єктів нерухомості для зменшення доходу від продажу об’єктів нерухомості, то протягом якого терміну він зобов’язаний задекларувати доходи від операцій з продажу цих об’єктів нерухомості?
5. В якій формі мають надаватись разом з податковою декларацією копії документів, що підтверджують документально підтверджені витрати на придбання об’єктів нерухомості, платником податків, який скористався правом на зарахування таких витрат для зменшення доходу від продажу об’єктів нерухомості:
у формі звичайної фотокопії (ксерокопії)?
у електронній формі (сканкопія, електронне фотографічне зображення, зображення у PDF-форматі тощо)?
у нотаріально посвідченій формі?
6. Чи підлягають завірення справжності копії документів, що підтверджують документально підтверджені витрати на придбання об’єктів нерухомості, які надаються разом з податковою декларацією платником податків, який скористався правом на зарахування таких витрат для зменшення доходу від продажу об’єктів нерухомості:
завірення справжності копій таких документів не вимагається?
завірення справжності копій таких документів здійснюється особистим підписом або електронним підписом платника податків чи уповноваженої ним особи?
вірність копій таких документів підлягає виключно нотаріальному засвідченню?
Щодо першого та другого питань
Порядок оподаткування доходів фізичних осіб регулюється розділом IV Кодексу, згідно з п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 якого платником податку на доходи фізичних осіб є фізична особа – резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.
Відповідно до п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 Кодексу об’єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні, до якого включається, зокрема, частина доходу від операцій з майном, розмір якого визначається згідно з положеннями ст. 172 Кодексу (п.п. 164.2.4 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).
Порядок оподаткування операцій з продажу (обміну) об’єктів нерухомого майна, неподільного об’єкта незавершеного будівництва / майбутнього об’єкта нерухомості, подільного об’єкта незавершеного будівництва та відступлення прав за договором купівлі-продажу неподільного об’єкта незавершеного будівництва / майбутнього об’єкта нерухомості, щодо якого сплачено частково ціну та зареєстровано обтяження речових прав на користь покупця визначено ст. 172 Кодексу.
Так, відповідно до п. 172.1 ст. 172 Кодексу не оподатковується один раз протягом звітного податкового року, за умови перебування такого майна у власності платника податку більше трьох років, дохід, отриманий платником податку від продажу (обміну), зокрема:
житлового будинку, квартири або їх частини, кімнати, садового (дачного) будинку (включаючи об’єкт незавершеного будівництва таких об’єктів, земельну ділянку, на якій розташовані такі об’єкти, а також господарсько-побутові споруди та будівлі, розташовані на такій земельній ділянці).
Умова щодо перебування такого майна у власності платника податку більше трьох років не поширюється на майно, отримане платником податку у спадщину.
Разом з цим згідно з п. 172.2 ст. 172 Кодексу дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного (податкового) року другого об’єкта нерухомості (крім операцій з відчуження житлової нерухомості банками в порядку звернення стягнення за договорами іпотеки, що забезпечують кредит, наданий в іноземній валюті), із зазначених у п. 172.1 ст. 172 Кодексу, або від продажу об’єкта нерухомості, не зазначеного у п. 172.1 ст. 172 Кодексу, підлягає оподаткуванню за ставкою 5 відс., визначеною п. 167.2 ст. 167 Кодексу.
Дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного (податкового) року третього та наступних об’єктів нерухомості (крім операцій з відчуження житлової нерухомості банками в порядку звернення стягнення за договорами іпотеки, що забезпечують кредит, наданий в іноземній валюті), із зазначених у п. 172.1 ст. 172 Кодексу, або від продажу другого та наступних об’єктів нерухомості, не зазначених у п. 172.1 ст. 172 Кодексу, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу, крім випадків, якщо зазначене у цьому абзаці майно отримано платником податку у спадщину.
При цьому дохід від продажу об’єкта нерухомості, неподільного об’єкта незавершеного будівництва / майбутнього об’єкта нерухомості визначається виходячи з ціни, зазначеної в договорі купівлі-продажу, але не нижче оціночної вартості такого об’єкта, розрахованої модулем електронного визначення оціночної вартості Єдиної бази даних звітів про оцінку, або не нижче ринкової вартості такого об’єкта, визначеної суб’єктом оціночної діяльності (оцінювачем) відповідно до законодавства та зазначеної у звіті про оцінку, зареєстрованому в Єдиній базі даних звітів про оцінку (п. 172.3 ст. 172 Кодексу).
Враховуючи викладене, з урахуванням інформації, наведеної у зверненні, якщо платником податку – фізичною особою протягом звітного податкового року здійснюється перший продаж нерухомого майна (квартири або машиномісця), яке перебуває у власності платника податку менше трьох років, то дохід, отриманий таким платником від такого продажу оподатковується податком на доходи фізичних осіб за ставкою 5 відсотків.
Дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного (податкового) року другого та третього об’єктів нерухомості, не зазначених у п. 172.1 ст. 172 Кодексу, підлягає оподаткуванню за ставкою 18 відсотків.
Слід зазначити, що черговість продажу визначається платником податків, який здійснює продаж об’єктів нерухомості.
Щодо третього – шостого питань
Відповідно до абзацу п’ятого п. 172.2 ст. 172 Кодексу дохід від продажу об’єктів нерухомості, зазначених в абзаці другому п. 172.2 ст. 172 Кодексу, може бути зменшений на документально підтверджені витрати на придбання об’єкта нерухомості, розташованого на території України.
Статтею 172 Кодексу визначено, що під витратами на придбання об’єкта нерухомості розуміються, зокрема:
кошти, сплачені платником податків як вартість цінних паперів, деривативів (деривативних контрактів) та майнових прав, погашення яких відбулося шляхом передачі об’єкта нерухомості (або його частини);
кошти, передані в управління управителю фонду фінансування будівництва;
витрати, понесені на придбання об’єкта нерухомості на етапі незавершеного будівництва;
вартість об’єкта нерухомості, неподільного об’єкта незавершеного будівництва / майбутнього об’єкта нерухомості, переданого платнику податку у власність як оплата його частки у статутному капіталі господарського товариства при виході такого платника податків із складу учасників юридичної особи;
витрати на придбання об’єкта нерухомості на підставі договору купівлі-продажу, міни, у тому числі вартість майна, що було передано як компенсація за такими договорами;
реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються у зв’язку з придбанням (отриманням) прав на об’єкт нерухомості;
витрати, понесені на будівництво об’єкта нерухомості.
Розрахунок зменшення доходу від продажу об’єктів нерухомості, неподільного об’єкта незавершеного будівництва / майбутнього об’єкта нерухомості, подільного об’єкта незавершеного будівництва та від відступлення прав за договором купівлі-продажу неподільного об’єкта незавершеного будівництва / майбутнього об’єкта нерухомості, щодо якого сплачено частково ціну та зареєстровано обтяження речових прав на користь покупця, на суми дозволених витрат проводиться платником податку самостійно, а якщо стороною відповідного договору є юридична особа чи самозайнята особа, – такою особою.
При цьому якщо платник податку скористався правом на зарахування витрат, він зобов’язаний задекларувати доходи від усіх операцій з продажу, міни чи іншого відчуження відповідних об’єктів, здійснених протягом звітного (податкового) року, в тому числі і у разі якщо стороною відповідного договору є юридична особа чи самозайнята особа.
Копії документів, що підтверджують зазначені витрати, надаються разом з податковою декларацією.
Таким чином, положеннями розділу IV Кодексу не встановлено вимог щодо порядку подання копій документів, що підтверджують витрати на придбання нерухомого майна.
Податкова декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року для платника податку на доходи фізичних осіб, у тому числі самозайнятих осіб, – до 01 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV Кодексу (п.п. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 Кодексу).
Фізична особа зобов’язана самостійно до 01 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов’язання, зазначену в поданій нею податковій декларації (п. 179.7 ст. 179 Кодексу).
Сума податку визначається та самостійно сплачується через банки, небанківських надавачів платіжних послуг, емітентів електронних грошей особою, яка продає або обмінює з іншою фізичною особою нерухомість, неподільний об’єкт незавершеного будівництва / майбутній об’єкт нерухомості, – до нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу, міни (п.п. «а» п. 172.5 ст. 172 Кодексу).
Відповідно до п. 172.7 ст. 172 Кодексу одночасно з дією п. 172.4 ст. 172 Кодексу, якщо стороною договору купівлі-продажу, міни чи іншого відсудження об’єкта нерухомого майна, неподільного об’єкта незавершеного будівництва / майбутнього об’єкта нерухомості, подільного об’єкта незавершеного будівництва та від відступлення прав за договором купівлі-продажу неподільного об’єкта незавершеного будівництва / майбутнього об’єкта нерухомості, щодо якого сплачено частково ціну та зареєстровано обтяження речових прав на користь покупця, є юридична особа чи самозайнята особа, така особа є податковим агентом платника податку щодо нарахування, утримання та сплати (перерахування) до бюджету податку з доходів, отриманих платником податку від такого продажу (обміну).
Згідно з п. 44.1 ст. 44 Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
При цьому ст. 1 розділу I Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», із змінами та доповненнями (далі – Закон № 996), визначено, що первинний документ – це документ, який містить відомості про господарську операцію.
Обов’язкові реквізити, які повинні мати первинні документи, передбачено ст. 9 Закону № 996.
Таким чином, дохід від другого та третього продажу об’єктів нерухомості (не залежно від визначеного об’єкта продажу – квартири або машиномісця) може бути зменшений на документально підтверджені витрати на придбання таких об’єктів нерухомості за умови дотримання вимог, визначених ст. 172 Кодексу.
Розрахунок зменшення доходу від продажу об’єктів нерухомості на суми дозволених витрат проводиться платником податку самостійно, а якщо стороною відповідного договору є юридична особа чи самозайнята особа, – такою особою.
Документами, що підтверджують проведення фізичною особою – платником податку операцій, пов’язаних з купівлею-продажем об’єктів нерухомого майна, крім договору купівлі-продажу нерухомого майна, мають бути документи первинного обліку, а саме розрахункові документи, використання яких передбачено чинними нормативно-правовими актами.
Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджено наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13 «Про затвердження Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, Порядку подання звітності, пов’язаної із використанням книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), форми № ЗВР-1 Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок)», зі змінами та доповненнями.
Водночас наголошуємо, що будь-які висновки щодо оподаткування доходів фізичних осіб можуть надаватися за результатами перевірки умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.
Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
