Індивідуальна податкова консультація
Державна податкова служба України розглянула звернення
щодо податкових наслідків з ПДВ в описаній у зверненні ситуації та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, між Товариством та Міністерством 01.05.2023 було укладено договір на постачання товарів (далі – Договір), які класифікуються у товарній підкатегорії 8526 10 00 90 згідно з УКТ ЗЕД (далі – Товари).
На виконання умов Договору 17.06.2023 і 12.11.2023 Товариству від Міністерства надійшла передоплата за Товари у розмірі 80 відс. від договірної вартості (з урахуванням ПДВ).
Фактичне постачання Товарів відбуватиметься у 2024 році (після дати початку дії відповідного режиму звільнення від оподаткування ПДВ).
З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:
1) яким чином має бути розрахована вартість Товарів при перегляді умов Договору. ПДВ повинен бути виключений з усього обсягу постачання, чи лише з несплаченої частини такого обсягу постачання;
2) чи необхідно складати розрахунки коригування до податкових накладних, складених на дату отримання передоплат. Якщо так, то на яку дату;
3) яким чином скласти видаткову накладну на дату постачання Товарів. ПДВ повинен бути виключений з усього обсягу постачання, чи лише з несплаченої частини такого обсягу постачання?
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.
Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та їх коригування, а також складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) встановлено статтями 187, 192, 198, 199 і 201 розділу V ПКУ.
Відповідно до пункту 187.7 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед бюджетом.
Пунктами 201.1, 201.3, 201.5, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» із змінами і доповненнями та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).
Для операцій, що оподатковуються, і операцій, звільнених від оподаткування, складаються окремі податкові накладні.
У разі звільнення від оподаткування у податковій накладній робиться запис «Без ПДВ» з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи ПКУ та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування податком.
Податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування ПДВ, підлягають реєстрації в ЄРПН.
Пунктом 192.1 статті 192 розділу V ПКУ визначено, що у разі, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.
Разом з цим, Законом України від 20 грудня 2023 року № 3522-IX «Про внесення змін до пункту 32 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо особливостей ввезення на митну територію України товарів для потреб безпеки і оборони», який набрав чинності 13.01.2024, було внесено зміни до пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, а саме:
1) підпункт 4 доповнено підпунктом «м» такого змісту: «м) 8526 10 00 90»;
2) підпункт 5 після абзацу десятого доповнено новим абзацом такого змісту: «радіолокаційних приладів, що класифікуються у товарній підкатегорії 8526 10 00 90 згідно з УКТ ЗЕД».
Так, згідно з підпунктом «м» підпункту 4 пункту 32 підрозділу 2
розділу XX ПКУ тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації, та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування ПДВ операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України товарів оборонного призначення, визначених такими згідно з пунктом 29 частини першої статті 1 Закону України від 17 липня 2020 року № 808-IX «Про оборонні закупівлі» (далі – Закон № 808), що класифікуються у товарній підкатегорії 8526 10 00 90 згідно з УКТ ЗЕД.
Відповідно до підпункту 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ визначено, що тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації, та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування ПДВ операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України товарів, що класифікуються за групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, перерахованими у підпункті 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ (у тому числі радіолокаційних приладів, що класифікуються у товарній підкатегорії 8526 10 00 90 згідно з УКТ ЗЕД), кінцевим отримувачем яких відповідно до сертифіката кінцевого споживача або згідно з умовами договору визначено правоохоронні органи, Міністерство оборони України, Збройні Сили України та інші військові формування, добровольчі формування територіальних громад, утворені відповідно до законів України, інші суб'єкти, що здійснюють боротьбу з тероризмом відповідно до закону та/або беруть участь у здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації проти України, підприємства, які є виконавцями (співвиконавцями) державних контрактів (договорів) з оборонних закупівель.
У разі здійснення операцій, звільнених від оподаткування ПДВ відповідно до підпунктів 4 і 5 пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ (в частині постачання товарів за державними контрактами (договорами) з оборонних закупівель), положення пункту 198.5 статті 198 та статті 199 розділу V ПКУ не застосовуються щодо таких операцій (останній абзац пункту 32 підрозділу 2 розділу XX ПКУ).
Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.
Щодо питань 1 і 2
Питання щодо порядку розрахунку вартості Товарів при здійсненні перегляду умов Договору не належить до компетенції ДПС.
Разом з цим ДПС інформує, якщо оплата (частина оплати, передоплата) вартості Товарів здійснюється у повній мірі за рахунок бюджетних коштів і перерахування Міністерством таких коштів (частини оплати, передоплати) Товариству відбувалося до 13.01.2024, тобто до дати запровадження режиму звільнення від оподаткування ПДВ для операцій з постачання на митній території України товарів оборонного призначення, визначених такими згідно з пунктом 29 частини першої статті 1 Закону № 808, що класифікуються, зокрема, у товарній підкатегорії 8526 10 00 90 згідно з УКТ ЗЕД, то на дату отримання таких бюджетних коштів на відповідний рахунок у банку Товариство зобов’язане було визначити податкові зобов’язання з ПДВ за правилами, встановленими пунктом 187.7 статті 187 розділу V ПКУ, та скласти податкову накладну (з ПДВ) і зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни, незалежно від того, що фактичне відвантаження Товарів відбуватиметься після 13.01.2024.
Надалі, якщо перерахування Міністерством бюджетних коштів Товариству, як залишку оплати вартості Товарів, відбувалося починаючи з 13.01.2024, тобто з дати початку дії режиму звільнення від оподаткування ПДВ для операцій з постачання на митній території України товарів оборонного призначення, визначених такими згідно з пунктом 29 частини першої статті 1 Закону № 808, що класифікуються, зокрема, у товарній підкатегорії 8526 10 00 90 згідно з УКТ ЗЕД, то на дату отримання таких бюджетних коштів на відповідний рахунок у банку Товариство податкові зобов’язання з ПДВ не визначає, але зобов’язане скласти податкову накладну (без ПДВ) і зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ терміни.
З огляду на описану у зверненні ситуацію, підстави для складання розрахунків коригування до податкових накладних, що були складені за вказаними вище операціями до 13.01.2024, відсутні.
Щодо питання 3
Питання щодо порядку складання первинних документів (у тому числі видаткової накладної) не належить до компетенції ДПС.
Водночас, з порушеного питання ДПС рекомендує звернутися до Міністерства фінансів України як до центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері, зокрема, бухгалтерського обліку та аудиту.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).
