Індивідуальна податкова консультація
Державна податкова служба України розглянула звернення
щодо податкових наслідків з ПДВ в описаній у зверненні ситуації та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, нерезидент, який не має постійного представництва в Україні, надає фізичним особам (резидентам) фінансові платіжні послуги на транскордонній основі.
Нерезидент є авторизованою установою електронних грошей (EMI) та має відповідний дозвіл на випуск і здійснення операцій з електронними грошима та надання платіжних послуг.
Нерезидент не здійснює діяльності в Україні, а його послуги надаються на транскордонній основі.
Нерезидент не включений до Реєстру платіжної інфраструктури Національного банку України як надавач платіжних послуг у розумінні Закону України від 30 червня 2021 року № 1591-IX «Про платіжні послуги» (далі – Закон № 1591).
Для отримання та користування платіжними послугами нерезидента фізичні особи – резиденти (які можуть бути корпоративними клієнтами або фізичними особами) реєструються на веб-сайті нерезидента або через застосунок, завантажений через відповідну платформу. Реєструючись у нерезидента, фізичні особи погоджуються з умовами публічного клієнтського договору, який становить договір між відповідною фізичною особою та нерезидентом.
Нерезидент не має фізичного офісу в Україні, куди б могли прийти українські клієнти та надіслати гроші/обміняти валюту через відповідну систему.
Спектр платіжних послуг, які нерезидент пропонує своїм клієнтам, які є фізичними особами – резидентами, залежить від часу відкриття рахунка:
фізичні особи – резиденти, які приєдналися до відповідної системи до середини серпня 2022 року, можуть мати доступ до таких послуг: переказ коштів, рахунок та цифрова картка;
фізичні особи – резиденти, які приєдналися до відповідної системи після середини серпня 2022 року, можуть користуватися лише послугами переказу коштів.
Згідно з умовами Клієнтського договору, фізичним особам – резидентам можуть надаватися такі платіжні послуги з електронними грошима:
переказ коштів;
рахунок;
конвертація валюти.
Клієнти не можуть надсилати гроші в гривні (або поповнювати свої рахунки в гривні). Проте вони можуть надсилати гроші та конвертувати їх у гривню з інших доступних валют.
Фізичні особи – резиденти користуються зазначеними послугами в електронний спосіб – через веб-сайт нерезидента, застосунок, соціальні мережі, прикладний програмний інтерфейс (API) або уповноважену третю особу.
За надання певних послуг нерезидент стягує комісію, розмір якої публікується на його веб-сайті. Так, відкриття фізичною особою – резидентом профілю у відповідній системі є безкоштовним. За переказ коштів комісія може варіюватися залежно від виду валюти та/або певних способів використання платіжної картки. Окремої плати за користування послугами в електронний спосіб нерезидент не стягує.
З огляду на викладене, Фірма просить надати індивідуальну податкову консультацію:
1) щодо віднесення (не віднесення) зазначених у зверненні послуг до категорії електронних послуг в описаній ситуації;
2) щодо застосування (не застосування) правил оподаткування ПДВ, встановлених статтею 2081 розділу V ПКУ, при здійсненні нерезидентом операцій з постачання фізичним особам – резидентам зазначених у зверненні послуг в описаній ситуації.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).
Термін «електронні послуги» та види таких послуг визначено у підпункті 14.1.565 пункті 14.1 статті 14 розділу І ПКУ. Так, під електронними послугами розуміються послуги, які постачаються через мережу Інтернет, автоматизовано, за допомогою інформаційних технологій та переважно без втручання людини, у тому числі шляхом встановлення спеціального застосунку або додатка на смартфонах, планшетах, телевізійних приймачах чи інших цифрових пристроях.
З метою застосування підпункту 14.1.565 пункті 14.1 статті 14 розділу І ПКУ до електронних послуг, зазначених в абзаці першому такого підпункту, не відносяться такі операції:
постачання товарів/послуг, замовлення (бронювання) яких здійснюється через мережу Інтернет, за допомогою мобільних додатків та інших електронних ресурсів, а фактичне постачання здійснюється без використання мережі Інтернет (зокрема, послуги з розміщення, винаймання автомобілів, послуги закладів харчування з постачання продукції, послуги пасажирського транспорту та інші подібні послуги);
постачання товарів та/або інших послуг, відмінних від електронних послуг, у складі яких є електронні послуги, у разі якщо вартість електронних послуг включена до загальної вартості таких товарів/послуг;
постачання послуг з дистанційного навчання в мережі Інтернет, у разі якщо мережа Інтернет використовується виключно як засіб комунікації між викладачем і слухачем;
постачання примірників творів у галузі науки, літератури і мистецтва на матеріальних носіях;
надання консультаційних послуг електронною поштою;
надання послуг з доступу до мережі Інтернет.
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.
Пунктами 186.2 – 186.4 статті 186 розділу V ПКУ визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається по місцю реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або по місцю фактичного надання відповідних послуг.
Так, відповідно до пункту 186.31 статті 186 розділу V ПКУ місцем постачання електронних послуг вважається місцезнаходження отримувача послуг. З метою застосування зазначеного пункту місцезнаходження отримувача електронних послуг визначається:
для отримувача послуг – фізичної особи, яка зареєстрована як суб'єкт господарювання, – за місцем реєстрації такого отримувача як суб'єкта господарювання;
для отримувача послуг – фізичної особи, яка не зареєстрована як суб'єкт господарювання, – за місцем фактичного місцезнаходження такої фізичної особи – отримувача послуг.
З метою встановлення фактичного місцезнаходження фізичної особи – отримувача послуг враховуються такі відомості:
а) якщо електронні послуги надаються засобами фіксованого зв'язку – фактичним місцезнаходженням фізичної особи – отримувача послуг вважається країна встановлення лінії фіксованого зв'язку (місцезнаходження провайдера телекомунікацій, послугами якого користувався одержувач у процесі отримання електронної послуги);
б) якщо електронні послуги надаються засобами рухомого (мобільного) зв'язку – фактичним місцезнаходженням фізичної особи – отримувача послуг вважається країна, яку ідентифікують за мобільним кодом країни SIM-карти, яка використовується під час отримання таких послуг;
в) якщо електронні послуги надаються іншими, ніж зазначені у цьому пункті, засобами зв'язку, у тому числі з використанням картки доступу, – фактичним місцезнаходженням фізичної особи – отримувача послуг вважається країна, в якій розміщені такі інші засоби зв'язку або до якої надіслано карту доступу для її використання (у тому числі місцезнаходженням пристрою, яке визначається за його IP-адресою, що використовувалося отримувачем електронної послуги).
Додатковими доказами для визначення місцезнаходження фізичної особи - отримувача послуг, один із яких застосовується одночасно з одним із зазначених у підпунктах «а» – «в» цього пункту відомостей, є:
платіжна адреса фізичної особи – отримувача послуг;
банківські реквізити, зокрема місце ведення банківського рахунка, використаного для розрахунку за електронні послуги;
інша комерційно важлива інформація.
Фізична особа – отримувач електронних послуг може підтвердити, що вона зареєстрована як суб'єкт господарювання – платник податку, шляхом повідомлення свого індивідуального податкового номера платника податку на додану вартість.
Якщо в договорі, у тому числі укладеному в електронній формі, відсутня інформація, що отримувачем електронних послуг є суб'єкт господарювання, вважається, що така послуга отримана фізичною особою, у тому числі фізичною особою – підприємцем, не зареєстрованою як платник податку.
Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2, 186.3 і 186.31 статті 186 розділу V ПКУ, є місце реєстрації постачальника (пункт 186.4 статті 186 розділу V ПКУ).
Особливості оподаткування ПДВ операцій з постачання електронних послуг нерезидентами – платниками ПДВ фізичним особам (у тому числі фізичним особам – підприємцям, яких не зареєстровано як платників ПДВ), місце постачання яких визначено на митній території України, встановлено статтею 2081 розділу V ПКУ.
Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.
Щодо питання 1
З питання віднесення (не віднесення) зазначених у зверненні послуг до категорії електронних послуг, ДПС рекомендує звернутися до:
Національного банку України як до особливого центрального органу державного управління, однією із функцій якого є здійснення відповідно до визначених Законом України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» повноважень державного регулювання у сферах електронної ідентифікації та електронних довірчих послуг у банківській системі України та на ринках небанківських фінансових послуг, а також при наданні платіжних послуг;
Міністерства цифрової трансформації України як до головного органу у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізацію державної політики, зокрема, у сферах електронної ідентифікації та електронних довірчих послуг.
Щодо питання 2
Так, якщо за своєю фактичною сутністю зазначені у зверненні послуги безпосередньо належать до категорії електронних послуг і надаються нерезидентом резидентам – фізичним особам (у тому числі фізичним особам – підприємцям, яких не зареєстровано як платників ПДВ), то на операції нерезидента з постачання таких послуг поширюються правила оподаткування ПДВ, встановлені статтею 2081 розділу V ПКУ.
У випадку, якщо за своєю фактичною сутністю зазначені у зверненні послуги безпосередньо не належать до електронних послуг, але при цьому однією із складових їх частин є електронні послуги, вартість яких включена до загальної вартості зазначених у зверненні послуг, то на операції нерезидента з постачання таких послуг правила оподаткування ПДВ, встановлені статтею 2081 розділу V ПКУ, не поширюються.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).
