Державна податкова служба України розглянула звернення Підприємства щодо окремих питань, пов’язаних із безоплатною передачею товарів та, керуючись пунктом 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.
Як зазначено у зверненнях, Підприємство, відповідно до визначених наказом Міністерства охорони здоров’я України завдань, повинно забезпечити прийняття, облік, зберігання, транспортування та передачу (постачання) лікарських засобів (далі – препарати ЗПТ) закладам охорони здоров’я.
З метою виконання програми Глобального фонду отримання препаратів ЗПТ та їх подальша передача (постачання) набувачам шляхом безоплатної передачі буде відбуватись в наступному порядку:
- препарати ЗПТ буде закуповувати та оплачувати основний реципієнт
(бюджетна неприбуткова державна установа, що належить до сфери
управління Міністерства охорони здоров’я України) у постачальника /
заводу – виробника;
- за умовами трьохстороннього договору, основний реципієнт буде
виступати платником (перераховує грошові кошти, отримані у вигляді
гранту Глобального фонду за препарати ЗПТ, постачальник / завод-
виробник – постачальник препаратів ЗПТ, Підприємство – отримувач
препаратів ЗПТ;
- постачальник / завод-виробник повинен поставити препарати ЗПТ
Підприємству за видатковою накладною з переходом права власності;
- після отримання препаратів ЗПТ Підприємство буде їх передавати
(постачати) шляхом безоплатної передачі набувачам на підставі
отриманої інформації від основного реципієнта про потребу набувачів.
Крім цього, Підприємство буде отримувати гуманітарну або благодійну допомогу у вигляді лікарських засобів, медичних виробів, а також інші товари та за розпорядженням органу, відповідального за розподіл гуманітарної або благодійної допомоги, буде безоплатно (без будь-якої грошової, матеріальної або інших видів компенсації) передавати лікарські засоби, вироби набувачам.
З огляду на викладене, Підприємство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:
1) чи буде застосовуватись пільга з податку на додану вартість, передбачена пунктом 26 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, під час постачання шляхом безоплатної передачі Підприємством набувачам препаратів ЗПТ, за умови, що такі препарати ЗПТ оплачені за рахунок коштів, отриманих бюджетною неприбутковою державною установою, що належить до сфери управління Міністерства охорони здоров’я України – основним реципієнтом за договором про надання гранту Глобального фонду для боротьби із СНІДом, туберкульозом та малярією в Україні (Звернення № 1);
2) чи необхідно Підприємству складати та реєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) за операцією з безоплатного постачання (передачі) препаратів ЗПТ, за умови отримання від постачальника / заводу – виробника податкової накладної з пільгою з податку на додану вартість, передбаченою пунктом 26 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ (Звернення № 1);
3) чи необхідно Підприємству отримувати довідку-підтвердження в порядку, визначеному постановою Кабінету Міністрів України від 17.04.2013 № 284 «Деякі питання ввезення на митну територію України товарів і постачання на митній території України товарів та надання послуг, що постачаються за рахунок грантів (субгрантів) Глобального фонду для боротьби із СНІДом, туберкульозом та малярією в Україні» з метою застосування пільги з податку на додану вартість, передбаченої пунктом 26 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ (Звернення № 1);
4) чи є операцією з постачання товарів (реалізацією) безоплатна передача Підприємством набувачам препаратів ЗПТ, які оплачені за рахунок коштів (гранту) Глобального фонду для боротьби із СНІДом, туберкульозом та малярією в Україні та будуть використовуватися для подальшого безоплатного лікування пацієнтів (замісної підтримувальної терапії) (Звернення № 2);
5) чи необхідно Підприємству складати та реєструвати в ЄРПН податкову накладну за операцією з безоплатної передачі товарів, які будуть використовуватися для подальшого безоплатного лікування пацієнтів (замісної підтримувальної терапії) та оплачені за рахунок коштів (гранту) Глобального фонду для боротьби із СНІДом, туберкульозом та малярією в Україні (Звернення № 2);
6) чи будуть застосовуватися положення абзацу 4 пункту 321 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ під час безоплатної передачі Підприємством набувачам препаратів ЗПТ, що будуть використовуватися для подальшого безоплатного лікування пацієнтів (замісної підтримувальної терапії) (Звернення № 2);
7) чи необхідно Підприємству складати та реєструвати в ЄРПН податкову накладну за операцією з безоплатної передачі товарів, які будуть використовуватися для подальшого безоплатного лікування пацієнтів (замісної підтримувальної терапії) у випадку застосування положення абзацу 4 пункту 321 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ (Звернення № 2);
8) чи є операцією з постачання безоплатна передача Підприємством (без будь-якої грошової, матеріальної або інших видів компенсації) передачі/надання лікарських засобів, медичних виробів та інших товарів (отриманих Підприємством у вигляді гуманітарної або благодійної допомоги) Збройним Силам України, Національній гвардії України, Службі безпеки України, Службі зовнішньої розвідки України, Державній прикордонній службі України, Міністерству внутрішніх справ України, Державній службі України з надзвичайних ситуацій, Управлінню державної охорони України, Державній службі спеціального зв’язку та захисту інформації України, добровольчим формуванням територіальних громад, іншим утворенням відповідно до законів України військовим формуванням, їх з’єднанням, військовим частинам, підрозділам, установам або організаціям, що утримуються за рахунок коштів державного бюджету, для потреб забезпечення оборони України, захисту безпеки населення та інтересів держави, а також на користь центрального органу виконавчої влади, який забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері цивільного захисту, сил цивільного захисту та/або закладів охорони здоров’я державної, комунальної власності, та/або структурних підрозділів з питань охорони здоров’я обласних, Київської та Севастопольської міських державних адміністрацій, (Звернення № 3);
9) чи необхідно Підприємству складати та реєструвати податкову накладну в ЄРПН на операцію з безоплатної передачі (без будь-якої грошової, матеріальної або інших видів компенсації) лікарських засобів, медичних виробів та інших товарів (отриманих Підприємством у вигляді гуманітарної або благодійної допомоги) (Звернення № 3);
10) чи будуть застосовуватися положення абзацу 4 пункту 321 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ під час безоплатної передачі Підприємством набувачам, переліченим у № 8 питанні, лікарських засобів, медичних виробів та інших товарів, (отриманих Підприємством у вигляді гуманітарної або благодійної допомоги) (Звернення № 3)?
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).
Статтею 5 розділу І ПКУ визначено, що поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу І ПКУ.
У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ.
Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Правове регулювання благодійної та гуманітарної допомоги регламентовано нормами Закону України від 05 липня 2012 року № 5073-VI «Про благодійну діяльність та благодійні організації» (далі – Закон № 5073) та Закону України від 22 жовтня 1999 року № 1192-XIV «Про гуманітарну допомогу» (далі – Закон № 1192).
Згідно з підпунктом 2 частини першої статті 1 Закону № 5073 благодійна діяльність – це добровільна особиста та/або майнова допомога для досягнення визначених Законом № 5073 цілей, що не передбачає одержання благодійником прибутку, а також сплати будь-якої винагороди або компенсації благодійнику від імені або за дорученням бенефіціара.
Відповідно до частини першої статті 4 Закону № 5073 суб’єктами благодійної діяльності є благодійні організації, які утворені та діють відповідно до Закону № 5073, а також інші благодійники та бенефіціари.
Згідно із статтею 1 Закону № 1192 гуманітарна допомога – цільова адресна безоплатна допомога у грошовій або натуральній формі, у вигляді безповоротної фінансової допомоги або добровільних пожертвувань, або допомога у вигляді виконання робіт, надання послуг, що надається іноземними та вітчизняними донорами з мотивів гуманності отримувачам гуманітарної допомоги в Україні або за кордоном, які потребують допомоги у зв'язку із соціальною незахищеністю, матеріальною незабезпеченістю, скрутним фінансовим становищем, введенням воєнного або надзвичайного стану, виникненням надзвичайної ситуації або тяжкою хворобою конкретної фізичної особи, а також для підготовки до збройного захисту держави та її захисту у разі збройної агресії або збройного конфлікту.
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділами 2 та 10 розділу XX ПКУ.
Відповідно до підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування є, зокрема, операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об’єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об’єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.
Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Постачанням товарів також вважається передача права власності на матеріальні активи за рішенням органу державної влади або органу місцевого самоврядування чи відповідно до законодавства (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).
Продаж (реалізація) товарів – будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).
Під безоплатно наданими товарами розуміються, зокрема товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів (підпункт 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).
Пунктом 26 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ визначено, що тимчасово, на період виконання програм Глобального фонду для боротьби із СНІДом, туберкульозом та малярією в Україні, що виконуються відповідно до закону, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з:
ввезення на митну територію України у митному режимі імпорту товарів (крім підакцизних), якщо такі товари оплачуються за рахунок грантів (субгрантів), наданих відповідно до програм Глобального фонду для боротьби із СНІДом, туберкульозом та малярією в Україні, що виконуються відповідно до закону. Порядок ввезення зазначених товарів визначається Кабінетом Міністрів України. У разі нецільового використання зазначених товарів платник податку збільшує податкові зобов’язання за результатами податкового періоду, на який припадає таке порушення, на суму податку на додану вартість, що мала бути сплачена в момент імпорту таких товарів, а також зобов’язаний сплатити пеню відповідно до ПКУ;
постачання на митній території України товарів (крім підакцизних) та надання послуг, якщо такі товари/послуги оплачуються за рахунок грантів (субгрантів), наданих відповідно до програм Глобального фонду для боротьби із СНІДом, туберкульозом та малярією в Україні, що виконуються відповідно до закону. Порядок здійснення таких операцій визначається Кабінетом Міністрів України. У разі порушення вимог, встановлених цим порядком, платник податку, який фактично скористався правом на податкову пільгу, вважається таким, що умисно ухиляється від оподаткування, і до такого платника застосовуються штрафні (фінансові) санкції, встановлені ПКУ.
У разі здійснення операцій, звільнених відповідно до цього пункту, положення пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ та положення статті 199 розділу V ПКУ не застосовуються.
Пунктом 201.1 статті 201 розділу V ПКУ, визначено, що на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.
При цьому згідно з пунктом 201.3 статті 201 розділу V ПКУ у разі звільнення від оподаткування у податковій накладній робиться запис «Без ПДВ» з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи ПКУ та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування податком.
Відповідно до абзацу четвертого пункту 321 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ не є постачанням товарів та послуг операції з безоплатної (без будь-якої грошової, матеріальної або інших видів компенсації) передачі/надання товарів та послуг Збройним Силам України, Національній гвардії України, Службі безпеки України, Службі зовнішньої розвідки України, Державній прикордонній службі України, Міністерству внутрішніх справ України, Державній службі України з надзвичайних ситуацій, Управлінню державної охорони України, Державній службі спеціального зв’язку та захисту інформації України, добровольчим формуванням територіальних громад, іншим утворенням відповідно до законів України військовим формуванням, їх з’єднанням, військовим частинам, підрозділам, установам або організаціям, що утримуються за рахунок коштів державного бюджету, для потреб забезпечення оборони України, захисту безпеки населення та інтересів держави, а також на користь центрального органу виконавчої влади, який забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері цивільного захисту, сил цивільного захисту та/або закладів охорони здоров’я державної, комунальної власності, та/або структурних підрозділів з питань охорони здоров’я обласних, Київської та Севастопольської міських державних адміністрацій, крім випадків, якщо такі операції з постачання товарів та послуг оподатковуються за нульовою ставкою ПДВ.
Норми абзацу четвертого пункту 321 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ застосовуються тимчасово, протягом дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану.
Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів зазначених вище, ДПС повідомляє.
Щодо питань 1 та 2 (Звернення № 1) та питання 5 (Звернення № 2)
Операції з постачання Підприємством препаратів ЗПТ підлягатимуть звільненню від оподаткування ПДВ, відповідно до пункту 26 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, при дотриманні умов, визначених в такому пункті ПКУ.
Згідно з пунктом 17 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267, із змінами і доповненнями, у податковій накладній, складеній на операції з постачання товарів/послуг, які звільняються від оподаткування ПДВ, у графі «Складена на операції, звільнені від оподаткування» верхньої лівої частини робиться помітка «Без ПДВ».
Згідно із Довідником інших податкових пільг № 124/2, складеним за станом на 28 червня 2024 року, для операцій з постачання товарів/послуг, які оплачуються за рахунок грантів (субгрантів), наданих відповідно до програм Глобального фонду для боротьби із СНІДом, туберкульозом та малярією в Україні, застосовується код пільги 14060485.
Щодо питання 3 (Звернення № 1)
Порядок ввезення на митну територію України у митному режимі імпорту товарів (крім підакцизних), що оплачуються за рахунок грантів (субгрантів), наданих відповідно до програм Глобального фонду для боротьби із СНІДом, туберкульозом та малярією в Україні (далі – Порядок ввезення), та Порядок постачання на митній території України товарів (крім підакцизних) та надання послуг, що оплачуються за рахунок грантів (субгрантів), наданих відповідно до програм Глобального фонду для боротьби із СНІДом, туберкульозом та малярією в Україні, які виконуються відповідно до Закону України від 21 червня 2012 року № 4999-VI «Про виконання програм Глобального фонду для боротьби із СНІДом, туберкульозом та малярією в Україні» (далі – Порядок постачання) затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 17 квітня 2013 року № 284.
Відповідно до пункту 6 Порядку постачання МОЗ протягом п’яти робочих днів з дати отримання документів, зазначених у пункті 5 Порядку постачання, видає довідку-підтвердження, що товари та послуги оплачуються за рахунок грантів (субгрантів), наданих відповідно до програм Глобального фонду для боротьби із СНІДом, туберкульозом та малярією в Україні, які виконуються відповідно до Закону України «Про виконання програм Глобального фонду для боротьби із СНІДом, туберкульозом та малярією в Україні» (далі – довідка- підтвердження), за формою згідно з додатком 2 до Порядку постачання або надсилає обґрунтовану відмову у письмовій формі.
Постачальник товарів та послуг подає довідку-підтвердження до контролюючого органу, в якому перебуває на обліку як платник податків, не пізніше ніж через 10 робочих днів після настання останнього дня строку подання податкової декларації з податку на додану вартість за відповідний звітний (податковий) період (пункт 10 Порядку постачання).
Щодо питань 4 і 6 (Звернення № 2) та питань 8 і 10 (Звернення № 3)
Обов’язковою умовою для застосування норм, визначених абзацами четвертим та п’ятим пункту 321 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, є безоплатність (без будь-якої грошової, матеріальної або інших видів компенсації) передачі/надання товарів/послуг. Оскільки переліку таких товарів/послуг не визначено, вказані норми ПКУ застосовуються до операцій з постачання будь- яких товарів/послуг, крім випадків, якщо такі операції з постачання товарів/послуг оподатковуються за нульовою ставкою ПДВ.
У випадку, якщо Підприємством здійснюється безоплатна (без будь-якої грошової, матеріальної або інших видів компенсації) передача/надання товарів та послуг зазначеній у пункті 321 підрозділу 2 розділу XX ПКУ категорії суб’єктів, що утримуються за рахунок коштів державного бюджету, для потреб забезпечення оборони України, захисту безпеки населення та інтересів держави, то такі операції не є постачанням товарів/послуг згідно з вказаним вище пунктом ПКУ (крім випадків, якщо такі операції з постачання товарів/послуг оподатковуються за нульовою ставкою ПДВ), і, відповідно, не є об’єктом оподаткування ПДВ та обов’язку щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ безпосередньо за такими операціями, а також нарахування податкових зобов’язань з ПДВ за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ, не виникає.
У разі недотримання умов, визначених пунктом 321 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, вказані вище операції підлягають оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку.
Щодо питання 7 (Звернення № 2) та питання 9 (Звернення № 3)
За операціями з безоплатної (ого) передачі товарів / надання послуг Підприємством зазначеній у пункті 321 підрозділу 2 розділу XX ПКУ категорії суб’єктів (крім випадку, якщо такі операції підлягають оподаткуванню ПДВ за нульовою ставкою податку) податкові накладні не складаються і, відповідно, в ЄРПН не реєструються.
У той же час за операціями з передачі товарів / надання послуг, які відповідно до абзацу четвертого пункту 321 підрозділу 2 розділу XX ПКУ не вважаються постачанням товарів/послуг, особи, які здійснюють таку передачу/надання, та особи, які отримують такі товари/послуги, повинні складати на підтвердження первинні документи бухгалтерського обліку відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).
