Державна податкова служба України розглянула звернення фізичної особи – пiдприємця щодо оподаткування ПДВ операцій з надання медичних послуг та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, ФОП є платником ПДВ та здійснює господарську діяльність з медичної практики на підставі ліцензії на медичну (стоматологічну) практику, виданої Міністерством охорони здоров’я України.
З огляду на викладене, ФОП просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:
1) чи підлягає оподаткуванню ПДВ операція з постачання медичної послуги ФОП на загальній системі оподаткування?;
2) щодо підстав застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ до операцій з постачання медичних послуг;
3) чи має право ФОП на загальній системі оподаткування, що здійснює діяльність у сфері охорони здоров’я, на застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ?;
4) чи має право юридична особа на загальній системі оподаткування, що здійснює діяльність у сфері охорони здоров’я, на застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ?;
5), 7) чи відрізняються правові підстави для застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ аналогічних операцій з надання медичних послуг, які надаються фізичними та юридичними особами і якими нормами ПКУ це передбачено?;
6) якими нормами ПКУ передбачено збільшення вартості медичної послуги, яка надається ФОП, на суму ПДВ?
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).
Підпунктом 4.1.2 пункту 4.1 статті 4 розділу І ПКУ визначено, що податкове законодавство України ґрунтується на принципі рівності усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації – забезпечення однакового підходу до всіх платників податків незалежно від соціальної, расової, національної, релігійної приналежності, форми власності юридичної особи, громадянства фізичної особи, місця походження капіталу.
Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Відповідно до статті 3 Закону України від 19 листопада 1992 року № 2801- XII «Основи законодавства України про охорону здоров'я» (далі – Закон № 2801-XII) заклад охорони здоров’я – юридична особа будь-якої форми власності та організаційно-правової форми або її відокремлений підрозділ, що забезпечує медичне обслуговування населення на основі відповідної ліцензії та професійної діяльності медичних (фармацевтичних) працівників.
Перелік закладів охорони здоров’я затверджено наказом Міністерства охорони здоров'я України від 28.10.2002 № 385, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 12.11.2002 за № 892/7180.
Відповідно до вимог пункту 15 частини першої статті 7 Закону України від 02 березня 2015 року № 222-VIII «Про ліцензування видів господарської діяльності» медична практика є видом господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню.
Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу II ПКУ.
Правові основи оподаткування ПДВ (у тому числі перелік операцій, які звільняються від оподаткування ПДВ) встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Підпунктом 194.1.1 пункту 194.1 статті 194 розділу V ПКУ встановлено, що ПДВ становить 20 відсотків, 7 і 14 відсотків бази оподаткування ПДВ та додається до ціни товарів/послуг.
Згідно з підпунктом «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.
Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ).
Підпунктом 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ визначено, що операції з постачання послуг з медичного обслуговування населення (медична послуга) закладами охорони здоров'я, що мають ліцензію на постачання таких послуг, а також постачання послуг для осіб з інвалідністю та дітей з інвалідністю реабілітаційними закладами, що мають ліцензію на постачання таких послуг відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування ПДВ, крім послуг, перерахованих у підпунктах «а» – «о» підпункту 197.1.5 пункту 197.1 розділу V ПКУ.
Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, зазначених вище, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.
Щодо питань 1 – 2
Режим звільнення від оподаткування ПДВ, визначений підпунктом 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, застосовується до окремих операцій з надання послуг з медичного обслуговування населення (медичних послуг).
При цьому, для звільнення від оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг з медичного обслуговування населення (медичних послуг) мають виконуватися наступні умови:
такі послуги надаються закладом охорони здоров’я (юридичною особою будь- якої форми власності та організаційно-правової форми або її відокремленим підрозділом, як визначено статтею 3 Закону № 2801-XII);
наявна ліцензія на постачання таких послуг;
такі послуги не перераховані у підпунктах «а» – «о» підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.
Якщо не дотримана хоча б одна із зазначених умов, операції підлягають оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків.
Щодо питань 3, 4, 5, 7
Пільги з ПДВ (пільгові режими оподаткування ПДВ) визначаються ПКУ не для особи, а для операцій з постачання товарів / послуг.
В той же час, окремі положення ПКУ, які визначають пільги з ПДВ до окремих операцій, містять певні умови їх застосування (встановлюють перелік осіб, які можуть застосовувати пільговий режим до окремих операцій, наявність певних дозволів чи ліцензій, визначення окремих покупців, для яких постачання товарів / послуг може здійснюватися в пільговому режимі тощо).
Щодо питання 6
Оскільки операції з постачання ФОП медичних послуг не підпадають під режим звільнення від оподаткування ПДВ, визначений підпунктом 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ, то вартість таких медичних послуг, які постачаються ФОП, повинні визначатись з ПДВ.
При цьому, відповідно до підпункту «а» пункту 193.1 статті 193 та підпункту 194.1.1 пункту 194.1 статті 194 розділу V ПКУ податок становить 20 відсотків від бази оподаткування та додається до ціни наданих послуг.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).
