Державна податкова служба України розглянула звернення щодо окремих питань, пов’язаних із відчуженням (постачанням) неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва та наданням послуг із спорудження житла, та з урахуванням узгодженої з Міністерством фінансів України позиції, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, в Державному реєстрі речових справ за Товариством на праві приватної власності зареєстровано неподільний житловий об’єкт незавершеного будівництва (житловий будинок).
Товариство має намір здійснити відчуження (постачання) такого неподільного житлового об’єкта незавершеного будівництва (житлового будинку) фізичній особі (з подальшою його добудовою) з оплатою за рахунок житлового сертифікату.
З огляду на викладене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:
1) чи підлягає звільненню від оподаткування ПДВ операція з відчуження (постачання) такого неподільного житлового об’єкта незавершеного будівництва (житлового будинку) фізичній особі (з подальшою його добудовою) з оплатою за рахунок житлового сертифікату в описаній у зверненні ситуації?;
2) чи підлягає звільненню від оподаткування ПДВ операція з постачання послуг із спорудження (добудови) житла з оплатою за рахунок житлового сертифікату в описаній у зверненні ситуації?
Разом з тим, у зверненні не зазначено:
коли було набуте право на виконання будівельних робіт щодо неподільного житлового об’єкта незавершеного будівництва;
чи має Товариство належним чином зареєстроване спеціальне майнове право на неподільний житловий об’єкт незавершеного будівництва (житловий будинок);
чи Товариство самостійно буде надавати послуги із спорудження (добудови) житла, чи буде залучати для надання таких послуг підрядну організацію.
У зв’язку з цим ДПС надає роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо порушених питань.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).
Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Особливості цивільного обороту об’єктів незавершеного будівництва і майбутніх об’єктів нерухомості визначає Закон України від 15 серпня 2022 року № 2518-ІХ «Про гарантування речових прав на об’єкти нерухомого майна, які будуть споруджені в майбутньому» (далі – Закон № 2518).
Під терміном «власник спеціального майнового права на майбутній об'єкт нерухомості» розуміється фізична або юридична особа, за якою в установленому законом порядку зареєстровано спеціальне майнове право на майбутній об'єкт нерухомості (пункт 1 частини першої статті 1 Закону № 2518).
Під терміном «неподільний об'єкт незавершеного будівництва» розуміється об'єкт нерухомого майна, який буде споруджено в майбутньому (будівля, споруда), щодо якого отримано право на виконання будівельних робіт та який не прийнято в експлуатацію, за умови що у складі такого об'єкта відсутні майбутні об'єкти нерухомості (пункт 7 частини першої статті 1 Закону № 2518).
Під терміном «спеціальне майнове право на об'єкт незавершеного будівництва, майбутній об'єкт нерухомості» розуміється різновид майнового права на об'єкт незавершеного будівництва, майбутній об'єкт нерухомості, яке полягає у:
володінні і розпорядженні таким об'єктом за своєю волею, незалежно від волі інших осіб, якщо інше не визначено законом, та виникає після отримання права на виконання будівельних робіт, але не раніше державної реєстрації такого права, і припиняється після прийняття в експлуатацію закінченого будівництвом об'єкта та державної реєстрації права власності на відповідний об'єкт нерухомого майна;
праві особи, за якою зареєстровано таке право, вимагати закінчення будівництва об'єкта (у тому числі об'єкта, складовою частиною якого є майбутній об'єкт нерухомості) та прийняття його в експлуатацію, що має наслідком набуття такою особою права власності на об'єкт нерухомого майна, який відповідає зазначеним у договорі технічним характеристикам відповідного об'єкта (пункт 10 частини першої статті 1 Закону № 2518).
Відповідно до частини другої статті 10 Закону № 2518 право першого відчуження об’єкта незавершеного будівництва або майбутнього об’єкта нерухомості виникає з моменту:
1) державної реєстрації за замовником будівництва права власності/спеціального майнового права на неподільний об’єкт незавершеного будівництва – у разі відчуження неподільного об’єкта незавершеного будівництва або його частки (крім майбутніх об’єктів нерухомості);
2) державної реєстрації за замовником будівництва спеціального майнового права на подільний об’єкт незавершеного будівництва (крім випадку, визначеного частиною четвертою статті 21 Закону № 2518) та державної реєстрації за замовником будівництва / девелопером будівництва спеціального майнового права на всі майбутні об’єкти нерухомості в ньому – у разі відчуження майбутнього об’єкта нерухомості (крім випадку, визначеного пунктом 3 частини другої статті 10 Закону № 2518). Державна реєстрація спеціального майнового права на всі майбутні об’єкти нерухомості здійснюється за замовником будівництва та девелопером будівництва відповідно до розподілу між ними майбутніх об’єктів нерухомості, визначеного договором щодо організації та фінансування будівництва об’єкта;
3) державної реєстрації за замовником будівництва спеціального майнового права на подільний об’єкт незавершеного будівництва, всі майбутні об’єкти нерухомості в ньому, а в разі відчуження майбутніх об’єктів нерухомості через фонд фінансування будівництва – з моменту державної реєстрації за управителем фонду фінансування будівництва права довірчої власності на отримані в управління майбутні об’єкти нерухомості.
Водночас, дія Закону № 2518 поширюється на об'єкти незавершеного будівництва та майбутні об'єкти нерухомості, які є складовими частинами об'єкта незавершеного будівництва, право на виконання будівельних робіт щодо яких набуте після набрання чинності Законом № 2518, з урахуванням особливостей, визначених частиною другою статті 21 Закону № 2518 (стаття 21 Закону № 2518).
Правові та організаційні засади надання компенсації за пошкодження та знищення окремих категорій об'єктів нерухомого майна внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених збройною агресією російської федерації проти України, з дня набрання чинності Указом Президента України
від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженим Законом України від 24 лютого 2022 року № 2102-IX «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні», а також правові засади створення та ведення Державного реєстру майна, пошкодженого та знищеного внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених збройною агресією російської федерації проти України визначено Законом України від 23 лютого 2023 року № 2923-IX «Про компенсацію за пошкодження та знищення окремих категорій об'єктів нерухомого майна внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених збройною агресією Російської Федерації проти України, та Державний реєстр майна, пошкодженого та знищеного внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених збройною агресією Російської Федерації проти України» (далі – Закон № 2923).
Житловий сертифікат на придбання об'єкта житлової нерухомості (далі - житловий сертифікат) − електронний документ, що підтверджує гарантії держави щодо забезпечення фінансування придбання об'єкта житлової нерухомості (у тому числі інвестування/фінансування його будівництва), земельної ділянки, на якій розташовано такий об'єкт, частки у праві власності на таке майно в обсязі, що дорівнює грошовій сумі, зазначеній у такому документі (пункт 3 частини першої статті 1 Закону № 2923).
Відповідно до частини першої статті 8 Закону № 2923 компенсація за знищений об'єкт нерухомого майна надається, зокрема, шляхом фінансування придбання об'єкта житлової нерухомості (у тому числі інвестування/фінансування його будівництва), земельної ділянки, на якій розташовано такий об'єкт, частки у праві власності на таке майно з використанням житлового сертифіката.
Згідно з частиною восьмою статті 8 Закону № 2923 житловий сертифікат використовується отримувачем компенсації для фінансування придбання об'єкта житлової нерухомості (у тому числі інвестування/фінансування його будівництва), земельної ділянки, на якій розташовано такий об'єкт, частки у праві власності на таке майно. Обсяг такого фінансування не перевищує грошової суми, зазначеної у житловому сертифікаті.
Оплата різниці між фактичною вартістю об'єкта, визначеного абзацом першим частини восьмої статті 8 Закону № 2923, та вартістю, зазначеною у житловому сертифікаті, здійснюється отримувачем компенсації самостійно.
Для придбання об'єкта житлової нерухомості (у тому числі інвестування/фінансування його будівництва), земельної ділянки, на якій розташовано такий об'єкт, частки у праві власності на таке майно може бути використано один або більше житлових сертифікатів, які належать одному або більше громадянам України (частина тринадцята статті 8 Закону № 2923).
Порядок надання компенсації за знищені об'єкти нерухомого майна затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 30 травня 2023 року
№ 600 (далі – Порядок № 600).
Правила фінансування придбання об'єкта житлової нерухомості (у тому числі інвестування/фінансування його будівництва), земельної ділянки, на якій розташовано такий об'єкт, частки у праві власності на таке майно з використанням житлового сертифіката визначено у пунктах 33-61
Порядку № 600.
Об'єкти житлової нерухомості – це будівлі, зареєстровані згідно із законодавством як об'єкти житлової нерухомості, дачні та садові будинки (підпункт 14.1.129 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.
Особливості оподаткування ПДВ операцій з постачання житла (об'єктів житлової нерухомості) та операцій з постачання неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості визначено у підпункті 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.
Підпунктом 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ визначено, що звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання житла (об'єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості, крім першого постачання таких об'єктів.
У цьому підпункті перше постачання житла (об'єкта житлової нерухомості) означає:
а) першу передачу готового новозбудованого житла (об'єкта житлової нерухомості) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;
б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об'єкта житлової нерухомості) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об'єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв'язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.
У підпункті 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ перше постачання неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості означає першу передачу спеціального майнового права на відповідний об'єкт покупцю за договором купівлі-продажу неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості (перший продаж) від замовника будівництва / девелопера будівництва, за яким зареєстровано спеціальне майнове право на відповідний об'єкт.
Операції з першого постачання доступного житла та житла, що будується із залученням державних коштів, звільняються від оподаткування.
Відповідно до пункту 197.15 статті 197 розділу V ПКУ звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання будівельно-монтажних робіт з будівництва доступного житла та житла, що будується за державні кошти.
Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів ДПС з урахуванням узгодженої з Міністерством фінансів України позиції інформує.
Щодо питань 1 і 2
З огляду на норми, визначені підпунктом 197.1.14 пункту 197.1
статті 197 розділу V ПКУ, мають місце операції з постачання двох окремих об’єктів, а саме:
1) операції з постачання житла (об'єктів житлової нерухомості), у тому числі операції з постачання послуг із спорудження житла;
2) операції з постачання неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості.
З метою застосування норм вказаного підпункту ПКУ для операцій з постачання кожного із таких об’єктів передбачено окреме визначення терміну «перше постачання».
Звільненню від оподаткування ПДВ підлягають операції з постачання житла (об'єктів житлової нерухомості) та/або операції з постачання неподільного житлового об'єкта незавершеного будівництва / майбутнього об'єкта житлової нерухомості, які не вважаються операціями з першого постачання таких об’єктів у розумінні норм, визначених підпунктом 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ (за виключенням операцій з першого постачання доступного житла та житла, що будується із залученням державних коштів, які також підлягають звільненню від оподаткування ПДВ). Так, якщо кошти, що перераховуються як фінансування (компенсація) на придбання житла з використанням житлового сертифікату, є державними коштами, то операції з постачання такого житла підлягають звільненню від оподаткування ПДВ.
Операції з постачання будівельно-монтажних робіт з будівництва доступного житла та житла, що будується за державні кошти, підлягатимуть звільненню від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 197.15 статті 197 розділу V ПКУ. Так, якщо кошти, що перераховуються як фінансування (компенсація) на придбання будівельно-монтажних робіт із будівництва житла з використанням житлового сертифікату, є державними коштами, то операції з постачання таких робіт підлягають звільненню від оподаткування ПДВ.
З метою отримання більш детальної відповіді на порушені питання (у разі необхідності) Товариство має право повторно звернутися до контролюючого органу із відповідним зверненням, яке міститиме розширений опис та відповідні матеріали щодо вказаних у зверненні операцій.
