Державна податкова служба України розглянула звернення щодо порядку заповнення показників податкової звітності з ПДВ та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, платник податку є експортером та імпортером, має від’ємне значення податкового кредиту з ПДВ та декларує суми ПДВ до бюджетного відшкодування.
Платник податку просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо необхідності зменшення податкових зобов’язань поточного звітного періоду на суму податкового кредиту у хронологічному порядку його виникнення – від найдавнішого до найновішого, з метою декларування бюджетного відшкодування ПДВ, якщо усі вимоги підпункту «б» пункту 200.4 статті 200 ПКУ виконано.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 ПКУ).
Пунктом 44.1 статті 44 ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних
з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 ПКУ.
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), визначено статтею 200 ПКУ.
Згідно з пунктом 200.1 статті 200 ПКУ сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов’язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
У разі якщо за результатами звітного (податкового) періоду податковий кредит платника перевищує його податкові зобов’язання, у платника формується від’ємне значення ПДВ звітного (податкового) періоду, яке відповідно до пункту 200.4 статті 200 ПКУ:
враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до ПКУ) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 ПКУ на момент отримання контролюючим органом податкової декларації (далі – декларація), а в разі відсутності податкового боргу;
або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 ПКУ на момент отримання контролюючим органом декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,
та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у декларації (пункт 200.7 статті 200 ПКУ).
Форма та Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджені наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289 (далі – Порядок № 21).
Згідно з абзацом другим пункту1 розділу ІІІ Порядку № 21 до декларації вносяться дані податкового обліку платника окремо за кожний звітний (податковий) період без наростаючого підсумку.
У складі декларації подаються передбачені Порядком № 21 додатки (у разі наявності подій, які підлягають відображенню у таких додатках) (пункти 9, 11 розділу ІІІ Порядку № 21).
При заповненні розділу ІІІ декларації «Розрахунки за звітний період» здійснюється обрахунок різниці між сумою податкових зобов’язань за звітний (податковий) період (рядок 9 декларації) та податкового кредиту (рядок 17 декларації) (підпункти 1, 2 пункту 5 розділу V Порядку № 21). При цьому до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду включається від’ємне значення попереднього звітного періоду (рядок 16.1 декларації, у який згідно з підпунктом 5 пункту 4 розділу V Порядку № 21 переноситься значення рядка 21 декларації за попередній звітний (податковий) період).
Таким чином, при розрахунку різниці між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду враховується увесь обсяг податкового кредиту, зазначений у рядку 17 декларації, до складу якого входить, у тому числі, сума від’ємного значення попереднього звітного періоду.
Порядком № 21 при здійсненні такого обрахунку не передбачено вимог щодо черговості врахування від’ємного значення (податкового кредиту) поточного звітного (податкового) періоду в погашення податкових зобов’язань такого звітного (податкового) періоду, водночас доцільно при такому обрахунку враховувати таке від’ємне значення у хронологічному порядку його виникнення - від найдавнішого до найновішого.
Якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов'язань і податкового кредиту отримано від'ємне значення, то таке від’ємне значення звітного (податкового) періоду може бути, зокрема, заявлене до бюджетного відшкодування.
Сума від'ємного значення, що не перевищує суми, обчисленої відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 ПКУ на момент подання податкової декларації, та підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України, відображається у рядку 20.2 декларації та деталізується у додатку 3 (таблиця 2) до декларації «Розрахунок суми бюджетного відшкодування» (Д3) (далі – Додаток 3).
ПКУ та Порядком № 21 не встановлено особливостей та хронології відображення від’ємного значення податку на додану вартість звітного (податкового) періоду в Додатку 3 до декларації.
При цьому, при заповненні таблиці 2 Додатка 3 до декларації доцільно графи 2 – 7 заповнювати у хронологічному порядку виникнення сум від’ємного значення, починаючи зі звітного (податкового) періоду, який є найближчим до дати подання декларації (найновіший звітний (податковий) період), та закінчуючи найбільш давнім звітним (податковим) періодом.
Застосовування саме такого принципу при заповненні таблиці 2 Додатка 3 до декларації не є обов’язковим, а має рекомендаційний характер. Платник податку при заповненні таблиці 2 Додатка 3 до декларації має право самостійно визначати послідовність відображення від’ємного значення податку на додану вартість звітного (податкового) періоду та суми бюджетного відшкодування в розрізі періодів виникнення таких сум.
Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПКУ).
