Державна податкова служба України розглянула звернення щодо визначення бази оподаткування ПДВ в описаній у зверненні ситуації та, керуючись
статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, між Товариством-1 та Товариством-2 було укладено типовий договір про надання послуг із забезпечення збільшення частки виробництва електричної енергії з альтернативних джерел (далі – Договір).
Водночас, між Товариством-2 та фізичною особою – підприємцем (далі – ФОП) було укладено договори купівлі - продажу електричної енергії, виробленої генеруючою установкою з енергії сонячного випромінювання (далі − Договори купівлі - продажу е/е).
За умовами Договорів купівлі - продажу е/е ФОП зобов'язана була продавати Товариству-2 електричну енергію, вироблену генеруючими установками з енергії сонячного випромінювання та/або енергії вітру приватного домогосподарства, а Товариство-2 зобов'язано було купувати у ФОП таку електричну енергію за «зеленим» тарифом, встановленим комісією, в обсязі, що перевищує місячне споживання електричної енергії приватним домогосподарством.
Тобто, Товариство-1 як оператор системи передачі, на якого покладено спеціальні обов'язки для забезпечення загальносуспільних інтересів у процесі функціонування ринку електричної енергії, щомісяця на підставі актів приймання - передачі здійснював на користь Товариства-2 як на постачальника універсальних послуг оплату вартості наданої послуги із забезпечення збільшення частки виробництва електричної енергії з альтернативних джерел, розмір якої щомісячно затверджувала комісія.
Надалі, за рахунок отриманих від Товариства-1 коштів Товариство-2 на підставі Договорів купівлі - продажу е/е здійснювало розрахунки з ФОП за поставлену електричну енергію, вироблену генеруючими установками з енергії сонячного випромінювання та/або енергії вітру приватного домогосподарства.
Водночас, у межах досудового розслідування у кримінальному провадженні було встановлено, що ФОП неправомірно уклала з Товариством-2
Договори купівлі - продажу е/е, внаслідок чого Товариству-1 опосередковано завдано збитків. У зв’язку з цим, ФОП здійснює відшкодування завданих Товариству-1 збитків без залучення Товариства-2.
З огляду на викладене, Товариство-1 просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:
1) чи ідентифікується податковим законодавством відшкодування збитків особою, з якою Товариство-1 не має договірних відносин за договором про надання послуг із забезпечення збільшення частки виробництва електричної енергії з альтернативних джерел як:
постачання Товариством-1 таких послуг безпосередньо особі, від якої отримано відшкодування збитків;
використання Товариством-1 таких послуг в операціях, що є не об’єктом оподаткування ПДВ (з необхідністю нарахування податкових зобов’язань з ПДВ за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ);
2) чи виникають у Товариства-1 податкові зобов’язання з ПДВ (у тому числі відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ):
на дату отримання від ФОП коштів як відшкодування збитків в описаній у зверненні ситуації?
або
на дату набрання законної сили рішенням суду щодо відшкодування збитків у кримінальних провадженнях, пов’язаних із шахрайськими діями осіб на ринку електричної енергії?;
3) які особливості складання податкової накладної у випадку отримання відшкодування збитків в описаній у зверненні ситуації.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).
Відповідно до пунктів 5.1 – 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Господарські відносини, що виникають у процесі організації та здійснення господарської діяльності між суб'єктами господарювання, а також між цими суб'єктами та іншими учасниками відносин у сфері господарювання, регулюються Господарським кодексом України (далі – ГКУ).
Статтею 67 ГКУ встановлено, що відносини підприємства з іншими підприємствами, організаціями, громадянами в усіх сферах господарської діяльності здійснюються на основі договорів.
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Пунктом 194.1 статті 194 розділу V ПКУ встановлено, що ПДВ становить
20 відс., 7 і 14 відс. бази оподаткування ПДВ та додається до ціни товарів/послуг.
Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.
Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ). Під продажем результатів робіт (послуг) розуміються будь- які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими об'єктами власності, що не є товарами, за умови компенсації їх вартості, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг) (підпункт 14.1.203 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).
Пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14
пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПКУ, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками − суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.
До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань.
Правила формування податкових зобов’язань та податкового кредиту з ПДВ та їх коригування, а також складання податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) встановлено статтями 187, 192, 198, 201 розділу V ПКУ. Порядок заповнення податкової накладної затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267, зі змінами і доповненнями (далі – Порядок № 1307).
Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, − дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.
Пунктом 44 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ визначено, що тимчасово, до 01 січня 2026 року, платники податку, які здійснюють постачання, передачу, розподіл електричної та/або теплової енергії, надають послуги із забезпечення загальносуспільних інтересів у процесі функціонування ринку електричної енергії та/або послуги із зменшення навантаження відповідно до Закону України від 13 квітня 2017 року № 2019- VIII «Про ринок електричної енергії», постачання вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702 та товарної підпозиції 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД, надають послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, нараховують плату за абонентське обслуговування, визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом.
Норма пункту 44 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ поширюється на операції, за якими дата виникнення першої з подій, визначених у пункті 187.1 статті 187 та у пункті 198.2 статті 198 розділу V ПКУ, припадає на звітні (податкові) періоди до 1 січня 2026 року.
Під поняттям «касовий метод» для цілей оподаткування згідно з розділом V ПКУ розуміється метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на рахунки платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг, на електронний гаманець у емітента електронних грошей та/або на рахунки в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, у касу платника податків або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з рахунків платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг, з електронних гаманців у емітента електронних грошей та/або з рахунків в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, дата видачі з каси платника податків або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг) (підпункт 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).
З метою застосування підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ іншими видами компенсації вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) товарів (послуг) вважається компенсація вартості таких товарів (послуг) будь-яким способом, відмінним від оплати грошовими коштами.
Згідно з пунктами 201.1, 201.7 та 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05 жовтня 2017 року № 2155- VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).
Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, – у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в неоподатковуваних ПДВ операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 розділу V ПКУ).
Господарською діяльністю відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ є діяльність особи, що пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь- яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.
Щодо питання 1
З огляду на норми статті 67 ГКУ відносини підприємства з іншими підприємствами, організаціями, громадянами в усіх сферах господарської діяльності здійснюються на основі договорів.
Для цілей оподаткування ПДВ нормами ПКУ не визначаються, не класифікуються та не ідентифікуються завдані тій, чи іншій особі збитки, а також порядок їх відшкодування.
Водночас ДПС інформує, що операціями з постачання послуг, вважаються операції, які визначені у підпунктах 14.1.185 і 14.1.203 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ.
Безпосередньо перерахування та/або отримання коштів (у будь-якій формі) не вважається операцією з постачання послуг.
При цьому факт використання платником ПДВ (у тому числі Товариством-1) тих чи інших послуг в операціях, що не є об’єктом оподаткування ПДВ та необхідність нарахування податкових зобов’язань з ПДВ, зокрема за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ, повинен встановлювати і визначати безпосередньо такий платник ПДВ, який здійснював придбання і використання таких послуг.
Щодо питань 2 і 3
За операціями з постачання товарів/послуг, які є об’єктом оподаткування ПДВ, податкові зобов’язання з ПДВ платнику ПДВ (у тому числі Товариству-1) необхідно визначати відповідно до статті 187 розділу V ПКУ.
Так, за загальновстановленими правилами при здійсненні платником ПДВ (у тому числі Товариством-1) операцій з постачання товарів/послуг, які є об’єктом оподаткування ПДВ, податкові зобов’язання з ПДВ визначаються за правилом «першої події», а саме:
на дату перерахування покупцем грошових коштів на рахунок такого платника ПДВ (постачальника) як оплати вартості товарів/послуг;
або
на дата відвантаження товарів, а для послуг – на дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником ПДВ.
Якщо платник ПДВ (у тому числі Товариство-1) здійснює операції з постачання товарів/послуг, що є об’єктом оподаткування ПДВ, та до яких застосовується касовий метод податкового обліку, то податкові зобов’язання з ПДВ виникають на дату перерахування покупцем грошових коштів на рахунок такого платника ПДВ (постачальника) як оплати вартості товарів/послуг або на дату отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) товарів/послуг.
Водночас, якщо кошти, що отримуються платником ПДВ, у тому числі у вигляді відшкодування завданих такому платнику ПДВ збитків, за своєю економічною сутністю не є оплатою (компенсацією) вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) таким платником ПДВ товарів/послуг, то вказані кошти не підлягають включенню до бази оподаткування ПДВ та податкові накладні у такій ситуації не складаються.
Щодо необхідності визначення податкових зобов’язань з ПДВ (у тому числі за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ) на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, ДПС інформує, що відповідь на порушене питання безпосередньо залежить від висновків, які будуть викладені у такому рішенні суду. Таким чином порушене питання може бути розглянуто після отримання такого рішення суду та ознайомлення з його висновками.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу ІІ ПКУ).
