Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо порядку формування податкового кредиту з податку на додану вартість та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, Товариство до червня 2023 року здійснювало діяльність з надання послуг з розподілу, транспортування та постачання природного газу споживачам на території України та відповідно до пункту 187.10 статті 187 Кодексу за такими операціями визначало дату виникнення податкових зобов’язань та податкового кредиту за касовим методом податкового обліку. До складу податкового кредиту Товариством за вказаними вище операціями включено не всі суми ПДВ. При цьому у Товариства наявні податкові накладні, складені на операції з постачання товарів / послуг, які придбавались Товариством для одночасного використання їх як в операціях, до яких застосовується касовий метод визначення податкових зобов’язань і податкового кредиту, так і в операціях, до яких застосовуються загальні правила визначення податкових зобов’язань і податкового кредиту.
Враховуючи зазначене Товариство просить надати роз’яснення:
1) для податкових накладних, сума ПДВ з яких не включена до податкового кредиту за минулі періоди, Товариство застосовує загальні правила оподаткування ПДВ чи касовий метод податкового обліку?
2) чи може Товариство скористатися правом на віднесення сум податку до складу податкового кредиту, у разі якщо оплата товарів / послуг здійснювалась в різних звітних (податкових) періодах, при цьому остаточний розрахунок за товари / послуги припадає на період незастосування Товариством касового методу податкового обліку?
3) чи потрібно Товариству подавати до податкової декларації з ПДВ додаток 6 «Розрахунок (перерахунок) частки використання товарів / послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях (Д6)»?
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 Кодексу).
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пунктом 44.1 статті 44 розділу II Кодексу (абзац другий пункту 44.1 статті 44 розділу II Кодексу).
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V, підрозділом 2 розділу ХХ Кодексу та міжнародними договорами, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України.
Відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 Кодексу касовий метод для цілей оподаткування згідно з розділом V Кодексу – метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов’язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на рахунки платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг, на електронний гаманець у емітента електронних грошей та/або на рахунки в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, у касу платника податків або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з рахунків платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг, з електронних гаманців у емітента електронних грошей та/або з рахунків в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, дата видачі з каси платника податків або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг).
Об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів / послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 Кодексу розташоване на митній території України (підпункти «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 Кодексу).
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05 жовтня 2017 року № 2155-VII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений Кодексом термін.
Податкові накладні складаються за формою та відповідно до Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 р. за № 137/28267, зі змінами.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Кодексу податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів / послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму ПДВ на підставі отриманих податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної / розрахунку коригування.
Платники податку, які застосовують касовий метод податкового обліку, суми податку, зазначені в податкових накладних / розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, та не включені до податкового кредиту протягом періоду 365 календарних днів з дати складення таких податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних у зв’язку з відсутністю фактів списання коштів з рахунку платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг (видачі з каси) або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів/послуг, мають право на включення таких сум до податкового кредиту у звітному податковому періоді, в якому відбулося списання коштів з рахунку платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг (видачі з каси) або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів / послуг, але не пізніше ніж через 60 календарних днів з дати такого списання, надання інших видів компенсацій.
Підпунктом «а» пункту 198.5 статті 198 Кодексу встановлено, що платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними / виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, – у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари / послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є об’єктом оподаткування відповідно до статті 196 Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України.
Пунктом 199.1 статті 199 Кодексу визначено, що у разі, якщо придбані та/або виготовлені товари / послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково – ні, платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів / послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях. При цьому правила статті 199 Кодексу не застосовуються, зокрема, у разі проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 Кодексу (пункт 199.6 статті 199 Кодексу).
Порядок заповнення і подання податкової звітності з ПДВ затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 (далі – Порядок № 21), зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289, зі змінами.
До податкової декларації з ПДВ (далі – декларація) вносяться дані податкового обліку платника окремо за кожний звітний (податковий) період без наростаючого підсумку (абзац другий пункту 1 розділу ІІІ Порядку № 21).
Дані, наведені в податковій звітності, мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника (абзац перший пункту 6 розділу ІІІ Порядку № 21).
У складі декларації подаються передбачені Порядком № 21 додатки (у разі заповнення даних у відповідних рядках декларації) (пункт 9 розділу III Порядку № 21).
Розрахунок розподілу сум ПДВ, нарахованих (сплачених) у зв’язку з отриманням товарів / послуг, при постачанні яких застосовуються одночасно як касовий метод визначення податкових зобов’язань і податкового кредит та загальні правила визначення податкових зобов’язань і податкового кредиту заповнюється у таблиці 4 додатка 6 «Розрахунок (перерахунок) частки використання товарів / послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях (Д6)» декларації (далі – Д(6) (додаток 6)).
Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм Кодексу та інших нормативно-правових актів зазначених вище, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.
Щодо питання 1 – 2
У разі якщо Товариство застосовує касовий метод податкового обліку, суми податку, зазначені в податкових накладних / розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, та не включені до податкового кредиту протягом періоду 365 календарних днів з дати складення таких податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних у зв’язку з відсутністю фактів списання коштів з рахунку платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг (видачі з каси) або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів/послуг, має право на включення таких сум до податкового кредиту у звітному податковому періоді, в якому відбулося списання коштів з рахунку платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг (видачі з каси) або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів / послуг, але не пізніше ніж через 60 календарних днів з дати такого списання, надання інших видів компенсацій.
При цьому, якщо платник податку припинив застосовувати касовий метод податкового обліку, на останній день звітного (податкового) періоду застосування касового методу такий платник податку повинен нарахувати податкові зобов’язання, які не були нараховані у зв’язку із застосуванням ним касового методу, та сформувати податковий кредит за товарами / послугами, які були отримані та не оплачені у період застосування касового методу.
Щодо питання 3
У разі одночасного застосування платником касового методу і загальних правил визначення податкових зобов’язань та податкового кредиту у зв’язку з отриманням товарів / послуг, при постачанні яких застосовуються одночасно як касовий метод, так і загальні правила визначення податкових зобов’язань і податкового кредиту, такий платник здійснює розподіл сум ПДВ, нарахованих (сплачених) у зв’язку з отриманням товарів / послуг, у порядку і за формою відповідно до таблиці 4 (Д6) (додаток 6).
При цьому після завершення застосування платником касового методу податкового обліку та включення до податкового кредиту податкових накладних, які не були включені у зв’язку із застосуванням таким платником касового методу (у тому числі в останньому звітному (податковому) періоді застосування касового методу), у нього, в подальшому, під час застосування загальних правил визначення податкових зобов’язань і податкового кредиту відсутня необхідність для заповнення таблиці 4 (Д6) (додаток 6).
Згідно з пунктом 52.1 статті 52 глави 3 розділу ІІ Кодексу індивідуальна податкова консультація надається контролюючим органом платнику податку за його зверненням та стосується практичного застосування окремих норм податкового законодавства.
При наданні податкової консультації не проводиться оцінка правильності застосування платником податку тих чи інших норм податкового законодавства. Правомірність відображення окремих операцій в податковому обліку платника податку здійснюється під час проведення контрольно-перевірочної роботи.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу ІІ Кодексу).
