Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення ТОВ «АК «» (далі – ТОВ) щодо відображення збитків від зменшення корисності довгострокових фінансових інвестицій, та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), в межах компетенції повідомляє.
Як зазначено у зверненні, ТОВ веде облік за міжнародними стандартами фінансової звітності, і обліковує довгострокові фінансові інвестиції в дочірні та асоційовані підприємства, застосовуючи метод участі у капіталі.
ТОВ повідомляє, що згідно з методом участі в капіталі, при первісному визнанні інвестиція в дочірнє, асоційоване або спільне підприємство визначається ТОВ за собівартістю, і згодом її балансова вартість збільшується або зменшується для визнання частки інвестора в прибутку або збитку об’єкта інвестування після дати придбання.
В податковому обліку ТОВ збільшує/зменшує фінансовий результат на різниці у Додатку PI в Податковій декларації з податку на прибуток підприємств (далі – Декларація) відповідно до вимог п.п. 140.4.1 п. 140.4 та п.п. 140.5.3 п. 140.5 ст. 140 Кодексу.
Крім того, ТОВ перевіряє довгострокові фінансові інвестиції на предмет зменшення корисності. У випадку, коли сума очікуваного відшкодування активу менша від його балансової вартості, балансову вартість такого активу зменшує до суми його очікуваного відшкодування. Таке зменшення є збитком від зменшення корисності, який визнається в прибутках чи збитках ТОВ.
ТОВ просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:
1. Як відображати в податковому обліку та, відповідно, в Декларації
збиток від зменшення корисності довгострокових фінансових
інвестицій? Чи застосовується у даному випадку податкова різниця,
передбачена
п.п. 139.2.1 п. 139.2 ст. 139 Кодексу, відповідно до якої фінансовий
результат до оподаткування збільшується на суму витрат на формування
резерву сумнівних боргів або резерв очікуваних кредитних збитків
(зменшення корисності активів) відповідно до міжнародних стандартів
фінансової звітності?
2. Як відображати у бухгалтерському обліку відновлення корисності
фінансової інвестиції, коли її сума очікуваного відшкодування більша
від її балансової вартості?
3. Як відображати в податковому обліку та, відповідно, в Декларації
дохід від відновлення корисності фінансової інвестиції (коли її сума
очікуваного відшкодування більша від її балансової вартості)? Чи є
податкові різниці за такими операціями? Чи застосовується у даному
випадку податкова різниця, передбачена п.п. 139.2.2 п. 139.2 ст. 139
Кодексу?
Щодо питань 1, 2, 3
Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями Кодексу.
Згідно з п.п. 140.4.1 п. 140.4 ст. 140 Кодексу фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму нарахованих доходів від участі в капіталі інших платників податку на прибуток підприємств, платників єдиного податку та на суму нарахованих доходів у вигляді дивідендів, що підлягають виплаті на його користь від інших платників цього податку (крім інститутів спільного інвестування та платників, прибуток яких звільняється від оподаткування відповідно до положень цього Кодексу, у розмірі прибутку, звільненого від оподаткування).
Згідно з п.п. 140.5.3 п. 140.5 ст. 140 фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму втрат від інвестицій в асоційовані, дочірні та спільні підприємства, розрахованих за методом участі в капіталі або методом пропорційної консолідації.
Відповідно до п. 3 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 28 Інвестиції в асоційовані та спільні підприємства (далі – МСБО 28) метод участі в капіталі – це метод обліку, за яким інвестицію первісно визнають за собівартістю, а потім коригують відповідно до зміни частки інвестора в чистих активах об'єкта інвестування після придбання. Прибуток чи збиток інвестора включає частку інвестора в прибутку чи збитку об'єкта інвестування, а інший сукупний дохід інвестора включає його частку в іншому сукупному доході об'єкта інвестування.
Згідно з п. 16 МСБО 28 суб'єкт господарювання, який має спільний контроль над об'єктом інвестування або чинить суттєвий вплив на нього, має обліковувати свою інвестицію в асоційоване чи спільне підприємство застосовуючи метод участі в капіталі за винятком випадків, коли така інвестиція кваліфікується для звільнення відповідно до пунктів 17 - 19.
Відповідно до п.п. «б» п. 4 Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 36 Зменшення корисності активів застосовують до фінансових активів, класифікованих як, зокрема: асоційовані підприємства згідно з визначенням МСБО 28 "Інвестиції в асоційовані та спільні підприємства".
Збиток від зменшення корисності непереоціненого активу визнається в прибутку чи збитку. Проте збиток від зменшення корисності переоціненого активу визнається в іншому сукупному доході, якщо збиток від зменшення корисності не перевищує суми, включеної до надлишку переоцінки (резерву переоцінки) того самого активу. Такий збиток від зменшення корисності переоціненого активу зменшує резерв переоцінки для такого активу (п. 61 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 36 Зменшення корисності активів).
При формуванні резерву сумнівних боргів або резерву очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів) встановлено податкові різниці для коригування фінансового результату до оподаткування відповідно до п. 139.2 ст. 139 Кодексу.
Згідно з п.п. 139.2.1 п. 139.2 ст. 139 Кодексу фінансовий результат до оподаткування збільшується:
на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів або резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;
на суму витрат від списання дебіторської заборгованості понад суму резерву сумнівних боргів або понад резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів).
Відповідно до п.п. 139.2.2 п. 139.2 ст. 139 Кодексу фінансовий результат до оподаткування зменшується:
на суму коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів або резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;
на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів або резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів), що відповідає ознакам, визначеним п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу.
Отже, фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму витрат на формування резерву зменшення корисності активів (довгострокових фінансових інвестицій) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності та зменшується на суму коригування (зменшення) резерву зменшення корисності активів, на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.
Водночас зазначаємо, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга ст. 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).
Отже, питання порядку обліку довгострокових фінансових інвестицій у бухгалтерському обліку належить до компетенції Міністерства фінансів України.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).
