Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення щодо практичного застосування норм чинного законодавства та в межах компетенції повідомляє.
Відповідно до інформації, наведеної у звернені, у 2021 році платником податків – фізичною особою – резидентом України було ліквідовано іноземну юридичну особу, внаслідок чого отримано інвестиційний актив, а саме – корпоративні права (частку у статутному капіталі) товариства з обмеженою відповідальністю, зареєстрованого на території України (далі – інвестиційний актив).
Зазначений дохід, що становив виключно вартість інвестиційного активу, платником податків було відображено у податковій декларації про майновий стан і доходи за 2021 рік. При цьому платник податків скористався можливістю не сплачувати податок на доходи фізичних осіб з задекларованої суми доходу, враховуючи положення п. 14 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, проте сплатив військовий збір у повному обсязі.
Наразі платник податків планує відчужити інвестиційний актив, у зв’язку з чим просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:
1. Яким чином буде визначатися інвестиційний прибуток за даною операцією відчуження інвестиційного активу з метою оподаткування? Як різниця між сумою доходу, отриманого від продажу такого інвестиційного активу, та вартістю, що була задекларована платником податків?
2. Чи вважається декларування іноземного доходу у розмірі вартості інвестиційного активу витратами у розумінні Кодексу з метою оподаткування інвестиційного прибутку?
3. Якщо декларування іноземного доходу у розмірі вартості інвестиційного активу не вважається витратами у розумінні Кодексу з метою оподаткування інвестиційного прибутку, чи не призведе такий підхід до подвійного оподаткування доходу, отриманого від надбання інвестиційного активу і скасування пільги щодо звільнення від оподаткування податком на доходи фізичних осіб доходу, отриманого в результаті ліквідації іноземної юридичної особи?
Щодо першого – третього питань
Відповідно до п. 14 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу тимчасово до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку на доходи фізичних осіб за 2020 - 2021 податкові (звітні) періоди не включаються доходи у вигляді доходів у грошовій та/або іншій майновій формі, отримані внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи платником податків:
1) акціонером (учасником, партнером, пайовиком, засновником, контролюючою особою) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи у разі дотримання усіх таких умов:
а) процедура ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи розпочата не раніше 1 січня 2020 року та завершена не пізніше 31 грудня 2021 року;
б) платник податків подав до контролюючого органу одночасно з податковою декларацією за відповідний податковий (звітний) рік складену в довільній формі заяву про звільнення таких доходів від оподаткування із зазначенням характеристик отриманого майна та ліквідованої (припиненої) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, а також документи, що містять відомості про вартість отриманого майна, відповідно до фінансової звітності іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, складеної відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності, на дату прийняття рішення про розподіл майна у якості виплати доходу у зв’язку з ліквідацією (припиненням) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи;
в) іноземну юридичну особу або іноземне утворення без статусу юридичної особи було створено на підставі правочину або закону іноземної держави (території) не пізніше 23 травня 2020 року або було зареєстровано не пізніше 23 травня 2020 року відповідно до законодавства іноземної держави (території) у випадку, якщо відповідно до законодавства такої іноземної держави (території), регуляторних вимог та/або документів, що регулюють діяльність (особистого закону) такої іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, така особа (утворення) підлягає реєстрації у відповідній державі (території).
Відповідно до п.п. 1.7 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу звільняються від оподаткування військовим збором доходи, які згідно з розділом IV Кодексу та підрозділом 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у пунктах 3 і 4 п. 170.131 ст. 170 Кодексу та п. 14 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.
Враховуючи викладене, дохід у вигляді вартості інвестиційного активу (корпоративних прав юридичної особи – резидента України) безоплатно отриманого фізичною особою – засновником внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи, тимчасово не включався до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку за 2021 податковий (звітний) період за умови дотримання таким платником усіх вимог, визначених п. 14 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.
Водночас зазначений дохід не звільнявся від оподаткування військовим збором.
Разом з тим згідно з п.п. 164.2.9 п. 164.2 ст. 164 Кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків включається, зокрема, інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах, крім доходу від операцій, зазначених у п.п. 165.1.40 і 165.1.52 п. 165.1 ст. 165 Кодексу.
Також вказаний дохід є об’єктом оподаткування військовим збором (п.п. 1.2 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).
Порядок оподаткування інвестиційного прибутку визначено п. 170.2 ст. 170 Кодексу, відповідно до п.п. 170.2.2 якого інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу з урахуванням курсової різниці (за наявності), та його вартістю, що визначається із суми документально підтверджених витрат на придбання такого активу, або вартістю інвестиційного активу, що була задекларована особою як об’єкт декларування у порядку одноразового (спеціального) добровільного декларування відповідно до підрозділу 94 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, з урахуванням норм підпунктів 170.2.4 – 170.2.6 п. 170.2 ст. 170 Кодексу (крім операцій з деривативами).
Відповідно до п.п. 170.2.1 п. 170.2 ст. 170 Кодексу облік загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами ведеться платником податку самостійно, окремо від інших доходів і витрат. Для цілей оподаткування інвестиційного прибутку звітним періодом вважається календарний рік за результатами якого платник податку зобов’язаний подати річну податкову декларацію, в якій має відобразити загальний фінансовий результат (інвестиційний прибуток або інвестиційний збиток), отриманий протягом такого звітного року.
Згідно з п.п. 170.2.6 п. 170.2 ст. 170 Кодексу до складу загального річного оподатковуваного доходу платника податку включається позитивне значення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами за наслідками такого звітного (податкового) року.
Таким чином, з метою оподаткування дохід у вигляді вартості безоплатно набутого інвестиційного активу внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи з джерел за межами України та дохід від продажу цього активу слід розглядати як окремі види доходів, а отже, подвійного оподаткування не виникає.
Також слід зазначити, що ст. 1 розділу I Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996) визначено, що первинний документ – це документ, який містить відомості про господарську операцію.
Обов’язкові реквізити, які повинні мати первинні документи, передбачено ст. 9 Закону № 996.
Враховуючи те, що внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи інвестиційний актив був набутий Вами безоплатно, тобто відсутні витрати на придбання такого активу, то уся сума доходу, отриманого від продажу зазначеного інвестиційного активу оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах. При цьому декларація про майновий стан і доходи не є документом, який підтверджує витрати на придбання інвестиційного активу.
Разом з цим наголошуємо, що будь-які висновки щодо оподаткування конкретних операцій платників податків можуть надаватися за результатами детального вивчення умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжуються.
Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
