Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула звернення щодо практичного застосування норм чинного законодавства та в межах компетенції повідомляє.
Як зазначено у зверненні, за минулі періоди Об’єднання отримало прибуток від своєї статутної діяльності, який було оподатковано згідно з вимогами чинного законодавства.
Наразі Об’єднання та його учасники планують реінвестувати наявний нерозподілений прибуток у статутний капітал для розвитку подальшої господарської діяльності.
Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:
1. Чи виникатимуть у Об’єднання податкові обов’язки (у вигляді нарахування / утримання / сплати будь-яких податків та/або зборів, або виникнення обов’язків податкового агента) у зв’язку із прийняттям загальними зборами учасників рішення про спрямуванням нерозподіленого прибутку Об’єднання на збільшення його статутного капіталу (фактично – виплати дивідендів у вигляді часток, емітованих особою – резидентом, що нараховує такі дивіденди в розумінні п.п. 165.1.8 п. 165.1 ст. 165 Кодексу) за умови, що таке нарахування жодним чином не змінюватиме пропорції часток усіх учасників?
2. Чи виникатимуть в фізичних осіб – резидентів, які є учасниками Об’єднання, податкові зобов’язання з податку на доходи фізичних осіб та/або військового збору у зв’язку із прийняттям загальними зборами учасників рішення про спрямуванням нерозподіленого прибутку Об’єднання на збільшення його статутного капіталу (фактично – виплати дивідендів у вигляді часток, емітованих юридичною особою – резидентом, що нараховує такі дивіденди в розумінні п.п. 165.1.8 п. 165.1 ст. 165 Кодексу) за умови, що таке нарахування жодним чином не змінюватиме пропорції часток усіх учасників?
3. Чи вважатиметься сума збільшення номінальної вартості часток у статутному капіталі Об’єднання в кожного учасника (фізичної особи – резидента), внаслідок збільшення статутного капіталу Об’єднання за рахунок нерозподіленого прибутку без додаткових вкладів (фактично – виплати дивідендів у вигляді часток, емітованих юридичною особою – резидентом, що нараховує такі дивіденди в розумінні п.п. 165.1.8 п. 165.1 ст. 165 Кодексу), відповідною сумою витрат на придбання інвестиційного активу в розумінні п. 170.2 ст. 170 Кодексу та чи повинні враховуватися такі інвестиційні витрати при розрахунку інвестиційного прибутку згідно з п.п. 170.2.2 п. 170.2 ст. 170 Кодексу у разі подальшого виходу фізичної особи з Об’єднання, його ліквідації або зменшення статутного капіталу
4. Чи буде Об’єднання виступати податковим агентом по відношенню до фізичної особи під час виходу такої особи з числа засновників (учасників) такого Об’єднання, або зменшення статутного капіталу такого Об’єднання чи ліквідації такого Об’єднання?
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулюються Кодексом, відповідно до п.п. 14.1.81 п. 14.1 ст. 14 якого господарські операції, які передбачають придбання основних засобів, нематеріальних активів, корпоративних прав та/або цінних паперів в обмін на кошти або майно є інвестиціями. Одним з видів інвестицій є реінвестиції – господарські операції, що передбачають здійснення капітальних або фінансових інвестицій за рахунок прибутку, отриманого від інвестиційних операцій (п.п. «в» п.п. 14.1.81 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).
Згідно з п.п. 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 Кодексу дивіденди – платіж, що здійснюється юридичною особою, у тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв’язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.
Для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюються також платіж у грошовій чи негрошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв’язку з розподілом чистого прибутку (його частини).
Отже, господарська операція, яка передбачає збільшення статутного капіталу за рахунок отриманого від інвестиційних операцій прибутку, який мав бути розподілений між власниками корпоративних прав, є реінвестицією дивідендів.
Щодо першого та другого питань
Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу.
Згідно з п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 Кодексу об’єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Статтею 165 Кодексу визначено перелік доходів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків, зокрема, дивіденди, які нараховуються на користь платника податку у вигляді акцій (часток, паїв), емітованих юридичною особою – резидентом, що нараховує такі дивіденди, за умови, що таке нарахування жодним чином не змінює пропорцій (часток) участі всіх акціонерів (власників) у статутному капіталі емітента, та в результаті якого збільшується статутний капітал емітента на сукупну номінальну вартість нарахованих дивідендів (п.п. 165.1.18 п. 165.1 ст. 165 Кодексу).
При цьому п.п. 1.7 п. 16 1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу передбачено, що звільняються від оподаткування військовим збором доходи, які згідно з розділом IV Кодексу та підрозділом 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у пп. 3 і 4 п. 170.131 ст. 170 Кодексу та п. 14 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.
Враховуючи викладене, у разі якщо юридичною особою – емітентом корпоративних прав приймається рішення щодо нарахування дивідендів на користь власників таких корпоративних прав за рахунок нерозподіленого прибутку та реінвестування їх до статутного капіталу цього емітента, то сума нарахованих дивідендів не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків, а отже не оподатковується податком на доходи фізичних осіб та військовим збором, за умови дотримання вимог, визначених п. 165.1.18 п. 165.1 ст. 165 Кодексу.
Щодо третього та четвертого питань
Перелік доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку визначено п. 164.2 ст. 164 Кодексу, зокрема, інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах, крім доходу від операцій, зазначених у п.п. 165.1.40 і 165.1.52 п. 165.1 ст. 165 Кодексу (п.п. 164.2.9 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).
Особливості оподаткування інвестиційного прибутку визначено п. 170.2 ст. 170 Кодексу, згідно з п.п. 170.2.2 якого інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу з урахуванням курсової різниці (за наявності), та його вартістю, що визначається із суми документально підтверджених витрат на придбання такого активу, або вартістю інвестиційного активу, що була задекларована особою як об’єкт декларування у порядку одноразового (спеціального) добровільного декларування відповідно до підрозділу 94 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, з урахуванням норм п.п. 170.2.4 - 170.2.6 п. 170.2 ст. 170 Кодексу (крім операцій з деривативами).
Придбанням інвестиційного активу вважаються також операції з внесення платником податку коштів або майна до статутного капіталу юридичної особи – резидента в обмін на емітовані ним корпоративні права.
Згідно з п.п. 170.2.1 п. 170.2 ст. 170 Кодексу облік загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами ведеться платником податку самостійно, окремо від інших доходів і витрат. Для цілей оподаткування інвестиційного прибутку звітним періодом вважається календарний рік, за результатами якого платник податку зобов’язаний подати річну податкову декларацію, в якій має відобразити загальний фінансовий результат (інвестиційний прибуток або інвестиційний збиток), отриманий протягом такого звітного року.
Відповідно до п.п. 170.2.6 п. 170.2 ст. 170 Кодексу до складу загального річного оподатковуваного доходу платника податку включається позитивне значення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами за наслідками такого звітного (податкового) року.
Відповідно до п.п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пп. 167.2 - 167.5 ст. 167 Кодексу).
Також вказаний дохід є об’єктом оподаткування військовим збором (п.п. 1.2 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).
Ставка військового збору становить 1,5 відсотка об’єкта оподаткування, визначеного п.п. 1.2 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (п.п. 1.3 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).
Враховуючи викладене, дохід, отриманий фізичною особою – резидентом у вигляді інвестиційного прибутку від продажу інвестиційного активу (корпоративного права) включається до її загального річного оподатковуваного доходу та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах. При цьому об’єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором вважатиметься інвестиційний прибуток, при визначенні якого враховуються витрати, пов’язані з придбанням зазначеного корпоративного права без врахування суми нерозподіленого прибутку, за рахунок якого було збільшено статутний капітал Об’єднання.
Тобто, оскільки за рахунок зазначеного нерозподіленого прибутку платником податків – фізичною особою (учасником Об’єднання) не здійснюється придбання корпоративних прав Об’єднання, а лише збільшується ринкова вартість вже раніше придбаних прав, то підстав для врахування частини нерозподіленого прибутку у складі витрат при визначені інвестиційного прибутку у платника податків не виникає.
Крім того, Об’єднання виконує функції податкового агента лише в частині відображення зазначених доходів у Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, зі змінами.
Разом з цим наголошуємо, що будь-які висновки щодо оподаткування конкретних операцій платників податків можуть надаватися за результатами детального вивчення умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжуються.
Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
