Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Товариства щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) податкових накладних, зазначених в податковому повідомленні – рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, та керуючись статтею 52 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.
Як викладено у зверненні, за результатами документальної перевірки Товариства контролюючим органом було прийнято податкове повідомлення – рішення форми «ПН» (далі – ППР), відповідно до якого платника попереджено про необхідність скласти та/або зареєструвати податкові накладні / розрахунки коригування у строк, визначений пунктом 1201.2 статті 1201 розділу ІІ Кодексу та застосовано штраф в розмірі 50 відсотків.
З поданих Товариством на реєстрацію в ЄРПН податкових накладних, сформованих на підставі ППР за формою «ПН», на операції із списання (ліквідації) основних засобів та безоплатної передачі пального третім особам зареєстровано податкові накладні, складені за періоди 2022 – 2023 року, та не прийнято до реєстрації податкові накладні, складені за періоди, які перевищують 1095 днів (а саме: за січень, листопад, грудень 2017 року, січень, грудень 2018 року, січень 2019 року, січень 2020 року та січень 2021 року). Підставою відмови в реєстрації податкових накладних згідно з текстом квитанції зазначено порушення вимог пункту 46.1 статті 46, статті 102 розділу ІІ Кодексу.
Враховуючи викладене вище, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:
1. На підставі якої норми Кодексу або іншого нормативно–правового акту ДПС було не прийнято до реєстрації в ЄРПН складені Товариством на підставі ППР податкові накладні за періоди, які перевищують 1095 днів?
2. Якою нормою або нормами Кодексу або нормативно – правового акту встановлено граничні строки / строки давності для реєстрації платником податків податкової накладної в ЄРПН?
3. Чи вважається винним Товариство у вчиненні правопорушення, передбаченого абзацом другим пункту 1201.2 статті 1201 розділу ІІ Кодексу, враховуючи те, що податкові накладні були складені Товариством та направлені для реєстрації в ЄРПН у 10-денний строк з моменту отримання ППР, проте у прийнятті їх було відмовлено податковим органом з підстави порушення вимог пункту 46.1 статті 46, статті 102 розділу ІІ Кодексу, а саме: неприйняття звітності з вказані періоди з січня 2017 по січень 2021 року? Чи є підстави в такому разі для застосування до Товариства штрафу, передбаченого абзацом другим пункту 1201.2 статті 1201 розділу ІІ Кодексу?
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 Кодексу).
Правові основи оподаткування податком на додану вартість встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу ХХ Кодексу.
Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з податку на додану вартість встановлено статтями 187, 198 і 201 розділу V Кодексу.
Пунктом 201.1 статті 201 розділу V Кодексу передбачено, що на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений Кодексом термін.
Граничні строки для реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування визначені пунктом 201.10 статті 201 розділу V Кодексу.
При цьому тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних / розрахунків коригування у ЄРПН здійснюється з урахуванням граничних строків визначених пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу, а саме:
для податкових накладних / розрахунків коригування, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, ‒ до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для податкових накладних / розрахунків коригування, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, ‒ до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, ‒ протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Так, відповідно до пункту 1201.2 статті 1201 розділу ІІ Кодексу відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 розділу V Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН (крім податкової накладної / розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування ПДВ; податкової накладної / розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» – «г» пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 розділу V Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 розділу V Кодексу), що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, – тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов’язань з ПДВ, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або від суми ПДВ, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН згідно з пункту 201.16 статті 201 розділу V Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування.
Відсутність реєстрації в ЄРПН податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому пункту 1201.2 статті 1201 розділу V Кодексу, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, – тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов’язань з ПДВ, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми ПДВ, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.
У разі реєстрації в ЄРПН податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому пункту 1201.2 статті 1201 розділу ІІ Кодексу, протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку ППР, штрафні санкції, передбачені абзацом другим пункту 1201.2 та пункту 1201.1 статті 1201 розділу ІІ Кодексу, не застосовуються.
У разі відсутності реєстрації в ЄРПН податкової накладної / розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування ПДВ, та/або складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» – «г» пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу, складеної відповідно до статті 199 розділу V Кодексу, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 розділу V Кодексу, протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 розділу V Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, що зазначена в ППР, складеному за результатами перевірки контролюючого органу – тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без ПДВ), але не більше 3400 гривень.
Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм Кодексу, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.
Щодо питання 1,2
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування в ЄРПН здійснюється відповідно до вимог Кодексу та Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (зі змінами) (далі – Порядок № 1246).
Якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем (пункт 3 Порядку № 1246).
За загальним правилом, визначеним пунктом. 201.10 розділу V Кодексу, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до них у ЄРПН має здійснюватися з урахуванням граничних строків:
– для податкових накладних / розрахунків коригування, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, – до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
– для податкових накладних / розрахунків коригування, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, – до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
– для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 і пунктом 199.1 статті 199 розділу V Кодексу, – протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, у якому їх складено;
– для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до ПН, що складена на отримувача – платника податку, у яких передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, – протягом 15 календарних днів із дня отримання такого розрахунку коригування отримувачем (покупцем).
Отже, нормами Кодексу визначено граничні дати, до яких платник податку зобов’язаний зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, та не визначено прямої норми щодо загального терміну, протягом якого наявна така можливість.
Натомість, відповідно до пункту 192.1 статті 192 розділу V Кодексу розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.
Згідно із статтею 257 Цивільного кодексу України та статтею 102 Кодексу термін загальної позовної давності встановлено тривалістю у три роки (1095 днів).
Також слід враховувати, що розрахунок коригування може бути зареєстрований в ЄРПН виключно до зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної.
Відповідно до вимог пункту 198.6 статті 198 розділу V Кодексу у разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму ПДВ на підставі отриманих податкових накладних / розрахунків коригування, зареєстрованих в ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складання податкової накладної / розрахунку коригування
Отже, як податкова накладна, так і розрахунок коригування до неї, за умови дотримання вищезазначених вимог, можуть бути зареєстровані в ЄРПН не пізніше 1095 календарних днів з дати складання такої податкової накладної. У разі невідповідності таким умовам, тобто, якщо від дати складання податкової накладної / розрахунку коригування минуло понад 1095 днів, такі податкова накладна / розрахунок коригування не приймаються до реєстрації в ЄРПН.
Щодо питання 3
Податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб’єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом. (пункт 109.1 статті 109 розділу ІІ Кодексу).
Відповідно до пункту 109.2 статті 109 розділу 2 Кодексу порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.
Встановлення контролюючими органами вини особи є необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення у випадках, визначених пунктами 123.2 - 123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 1251.2 - 1251.4 статті 1251 розділу ІІ Кодексу (пункт 109.3 статті 109 розділу ІІ Кодексу).
Наразі, пункт 109.3 статті 109 розділу ІІ Кодексу виокремлює той факт, що вина не є необхідною умовою для притягнення платника до відповідальності. Так, зокрема, відповідальність за несвоєчасну реєстрацію та/або не реєстрацію податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН відповідно до статті 1201 розділу ІІ Кодексу не передбачає визначення контролюючим органом вини платника.
Пунктом 1201.2 статті 1201 розділу ІІ Кодексу не передбачено застосування штрафних санкцій за відсутність реєстрації в ЄРПН податкової накладної та/або розрахунку коригування після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником ППР, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, у разі складання такої податкової накладної та/або розрахунку коригування на операції з постачання товарів/послуг що звільняються від оподаткування ПДВ, на операції з постачання товарів/послуг що оподатковуються за нульовою ставкою, на операції, визначені підпунктами «а» – «г» пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу, складеної відповідно до статті 199 розділу V Кодексу, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 розділу V Кодексу.
Отже, інших виключень щодо застосування штрафних санкцій визначених абзацом другим пункту 1201.2 статті 1201 розділу ІІ Кодексу податковим законодавством не передбачено.
Слід зазначити, що положеннями абзацу першого пункту 522 підрозділу 10 розділу XX Кодексу встановлювався мораторій на проведення документальних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Також відповідно до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу тимчасово, до 1 серпня 2023 року, для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Водночас, зазначаємо, що з метою забезпечення можливості виконання платниками податків обов’язку щодо реєстрації в ЄРПН податкових накладних, сформованих за результатами документальної перевірки на підставі ППР за формою «ПН» за періоди, які у зв’язку з частковим, починаючи з 01.08.2023 відновленням можливості проведення більшості видів перевірок, можуть перевищувати 1095 днів, ДПС проводяться заходи із доопрацювання інформаційно-комунікаційних систем ДПС щодо функціонування ЄРПН.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу ІІ Кодексу.
