Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо строків реєстрації розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН), та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, Товариством (замовником) було укладено договір на виконання робіт з підрядником. Договором було визначено договірну вартість робіт та передбачено можливість її подальшого коригування.
Замовником у 2020-2021 роках було сплачено часткову попередню оплату за роботи, на суму якої підрядником були зареєстровані в ЄРПН відповідні податкові накладні. Надалі Сторони уклали угоду про збільшення договірної вартості робіт.
Після закінчення робіт підрядником були складені розрахунки коригування до податкових накладних, складених на суми отриманої попередньої оплати. На дату складання таких розрахунків коригування минуло 1095 календарних днів з дати складання відповідних податкових накладних.
Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо тлумачення норм пункту 102.9 статті 102 глави 9 розділу ІІ ПКУ та пункту 6 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі – Порядок № 1246), в частині термінів (можливості) реєстрації в ЄРПН розрахунків коригування, про які йдеться у зверненні.
Частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996- XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку ‒ продавець товарів/послуг зобов’язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Пунктом 192.1 статті 192 розділу V ПКУ передбачено, що у разі, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.
Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.
Згідно з пунктом 6 Порядку № 1246 розрахунок коригування до податкової накладної, яка складена до 1 лютого 2015 року та не підлягала реєстрації відповідно до пункту 11 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, підлягає реєстрації після реєстрації такої накладної, для чого постачальник (продавець) товарів/послуг повинен протягом операційного дня зареєструвати податкову накладну (незалежно від дати її складення з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 глави 9 розділу ІІ ПКУ) та розрахунок коригування.
Строки давності та їх застосування визначено статтею 102 глави 9 розділу ІІ ПКУ.
Пунктом 522 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), перебіг строків давності, передбачених статтею 102 глави 9 розділу ІІ ПКУ, було зупинено.
Відповідно до пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні»
від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у вказаному пункті.
Підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ для різних категорій платників податків (які мають / не мають можливість виконувати свої податкові обов’язки, які використовують особливості оподаткування єдиним податком за ставкою 2 відсотки, тощо) визначено різні терміни виконання ними своїх податкових обов'язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року (зокрема, терміни реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування), у разі дотримання яких такі платники податків звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких податкових обов’язків.
Згідно з підпунктом 69.11 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ платники податку на додану вартість зобов'язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в ЄРПН.
Відповідно до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ тимчасово, до 1 серпня 2023 року, для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім окремих строків, визначених цим пунктом (зокрема, крім строків реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН).
Крім того, пунктом 102.9 статті 102 глави 9 розділу ІІ ПКУ, який діяв до 01.08.2023, було передбачено, що на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, що вводиться в Україні, зупинявся перебіг строків, визначених ПКУ, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених ПКУ.
Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів та опису питання, наведеного у зверненні, ДПС повідомляє.
Термін, протягом якого розрахунок коригування може бути зареєстрований в ЄРПН, визначений статтею 192 розділу V ПКУ та складає 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої такий розрахунок коригування складений, незалежно від строків давності, встановлених статтею 102 глави 9 розділу ІІ ПКУ.
Пунктом 6 Порядку № 1246 визначено умови реєстрації в ЄРПН розрахунків коригування до окремих податкових накладних, які складені до 1 лютого 2015 року. Отже, норми зазначеного пункту не застосовуються до податкових накладних, про які йдеться у зверненні (а саме складених у 2020-2021 роках.)
Крім того, з урахуванням норм пункту 102.9 статті 102 глави 9 розділу ІІ ПКУ та підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану зупинення строків, визначених ПКУ, не застосовувалося щодо дотримання строків реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН.
Отже, платник податків не може зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування до податкової накладної після сплину 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування. у тому числі якщо такий строк припадає на період дії карантину / воєнного стану.
Відповідно до пункту 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
