Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо порядку складання розрахунку коригування кількісних та вартісних показників до податкової накладної (далі – розрахунок коригування) у разі зміни номенклатури товару та, керуючись статтею 52 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, Товариство отримало від покупця попередню оплату згідно з наданого покупцеві рахунку. На дату отримання товару Товариство склало та зареєструвало в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) відповідну податкову накладну.
На дату відвантаження товарів відбулася зміна їх номенклатури:
замість 19 шт. однієї номенклатури товару відвантажено 18 шт. цієї номенклатури та 1 шт. іншої номенклатури товару, що призвело до збільшення компенсації вартості товару за такою операцією.
Товариство, керуючись статтею 192 Кодексу, на дату відвантаження склало та зареєструвало в ЄРПН розрахунок коригування, складений на дату отримання авансу, у такому порядку:
19 шт. зазначили із знаком «-» (вивели в нуль);
додали новий рядок з фактично отриманою кількістю товару такого ж товару – 18 штук;
додали новий рядок на товар, якого не було в податковій накладній – 1 штуку.
Розрахунок коригування у підсумку, складений на суму збільшення компенсації вартості товару, відповідає номенклатурі, вказаній у первинному документі на відвантаження товару.
Враховуючи вищевикладене, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:
1. Чи вірно Товариство склало та зареєструвало в ЄРПН розрахунок коригування до податкової накладної?
2. Чи підтверджуються донараховане податкове зобов’язання у постачальника та податковий кредит у покупця згідно із таким зареєстрованим в ЄРПН розрахунком коригування?
3. Чи може платник скласти розрахунок коригування на збільшення компенсації вартості товарів?
Частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996) передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (пункт 1.1 статті 1 розділу I Кодекс).
Пунктом 44.1 статті 44 розділу II Кодексу визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 розділу II Кодексу.
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V Кодексу датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів / послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця / замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів / послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів / послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, – дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів / послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів / послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону № 996, незалежно від дати накладення електронного підпису.
Згідно з пунктами 201.1 та 201.10 статті 201 Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів / послуг на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України від 05 жовтня 2017 № 2155-VIII «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлені Кодексом терміни.
Відповідно до пункту 201.7 статті 201 Кодексу податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів / послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).
Правила формування податкового кредиту встановлено статтею 198 Кодексу.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів / послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв’язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг, придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), ввезенням товарів та / або необоротних активів на митну територію України.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів / послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 Кодексу (пункт 198.6 статті 198 Кодексу).
Порядок коригування податкових зобов’язань та податкового кредиту регламентовано статтею 192 Кодексу.
Згідно з пунктом 192.1 статті 192 Кодексу, якщо після постачання товарів / послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів / послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів / послуг, суми податкових зобов’язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеного в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.
Відповідно до пункту 21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267, зі змінами (далі – Порядок № 1307), у разі здійснення коригування сум податкових зобов’язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов’язаних із зміною суми компенсації вартості товарів / послуг, відповідно до статті 192 Кодексу постачальник (продавець) товарів / послуг складає розрахунок коригування за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної. Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в ЄРПН аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених Порядком № 1307.
Податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів / послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 198.6 статті 198 Кодексу).
Щодо питань 1 та 3
Якщо після складання і реєстрації в ЄРПН податкової накладної відбувається зміна (у тому числі часткова) номенклатури товарів / послуг, постачальник (продавець) складає розрахунок коригування до податкової накладної.
У першому рядку табличної частини (розділ Б) розрахунку коригування зі знаком «–» зазначаються показники рядка податкової накладної, опис (номенклатура) товарів / послуг за яким змінюється (такий рядок «обнуляється»).
У графі 1.2 цього рядка в обов’язковому порядку вказується порядковий номер (№ за порядком) рядка податкової накладної, що коригується.
У графі 2.1 зазначається код причини коригування 104.
У графі 2.2 зазначається група коригування.
Показники опису (номенклатури) товарів / послуг, які постачаються на заміну тих, що були вказані у раніше складеній податковій накладній, зазначаються у розрахунку коригування новими рядками як одна або кілька нових (змінених) товарних позицій (номенклатури).
Додавання однієї або кількох нових (змінених) товарних позицій (номенклатури) в розрахунку коригування до такої податкової накладної здійснюється в окремих рядках розрахунку коригування, в яких зазначаються відповідні показники за товарами / послугами, що додаються (нові товарні позиції).
При цьому у графі 1.2 кожного з нових рядків табличної частини (розділ Б) розрахунку коригування таким новим товарним позиціям присвоюються нові чергові порядкові номери рядків, яких не було в податковій накладній, що коригується;
у графі 2.1 зазначається код причини коригування 104;
у графі 2.2 зазначається група коригування, зазначена у графі 2.2 рядка 1.
Щодо питання 2
З урахуванням норм пунктів 198.1, 198.2 статті 198 Кодексу, а також пунктів 187.1 статті 187, 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Кодексу право на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту виникає у платника податку – покупця товарів / послуг на підставі податкової накладної, складеної з дотриманням норм податкового законодавства та зареєстрованої в ЄРПН платником податку – постачальником товарів / послуг на такого покупця за фактом здійснення господарської операції з постачання товарів / послуг на дату виникнення податкових зобов’язань за операцією з постачання таких товарів / послуг, показники якої відповідають первинним (бухгалтерським) документам, складеним за такою господарською операцією.
Згідно зі статтею 36 розділу I Кодексу платники податку повинні самостійно визначати відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані Кодексом.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу ІІ Кодексу).
