Державна податкова служба України розглянула звернення щодо відображення у бухгалтерському та податковому обліках операцій з коригування нарахованої плати за розподіл природного газу за фактом знищення/пошкодження об’єктів газоспоживання в умовах дії воєнного стану, та керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, Товариство надає послуги з розподілу природного газу на території ……. області на підставі Типового договору розподілу природного газу, затвердженого постановою Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг (далі – НКРЕКП) від 30.09.2015 № 2498 (далі – Типовий договір).
Розділом Х Типового договору передбачено, що сторони звільняються від відповідальності за часткове або неповне виконання зобов’язань, якщо це невиконання є наслідком непереборної сили (форс-мажорних обставин).
Згідно з наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22.12.2022 № 309 «Про затвердження Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією» територія …… області віднесена до територій активних бойових дій або є тимчасово окупованою.
Ведення господарської діяльності на територіях активних бойових дій унеможливлює своєчасне проведення обстежень об’єктів споживачів, зняття показників лічильників тощо.
Після виявлення фактів пошкодження або знищення об’єктів газоспоживання, проведення звіряння обсягів споживання природного газу виникає необхідність проведення коригування (зняття) нарахованої плати за розподіл природного газу як за поточний період так і за період з початку військової агресії російської федерації.
Враховуючи вищезазначене, Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступного питання: яким із способів здійснювати відображення у бухгалтерському обліку та бухгалтерській і податковій звітності операцій коригування нарахованої плати за розподіл природного газу за періоди, що передують звітному:
проведення зазначених коригувань за рахунок доходів поточного періоду враховуючи, що факт знищення/пошкодження та/або фактичні показники лічильників встановлені у поточному періоді, як це передбачено абзацом другим п. 4 глави 4 розділу ІХ Кодексу газорозподільних систем та абзацом шостим п. 5.5 розділу V типового договору розподілу природного газу;
віднесення до витрат Товариства, як втрати від військової агресії російської федерації, плати за розподіл природного газу, яка була нарахована та відображена у складі доходів попередніх звітних періодів та підлягає коригуванню (зняттю) за фактом встановлення знищення/пошкодження об’єктів газоспоживання та розподільчих мереж;
відображення проведених коригувань відповідно до положень МСБО 8 «Облікові політики, зміни в облікових оцінках та помилки» як помилку попереднього періоду шляхом ретроспективного перерахування показників фінансової звітності та подання уточнюючих податкових декларацій з податку на прибуток підприємств за відповідні періоди?
Правові засади функціонування ринку природного газу України визначає Закон України від 09.04.2015 № 329-VІІІ «Про ринок природного газу» (далі – Закон № 329).
Пунктом 32 частини першої ст. 1 Закону № 329 встановлено, що Регулятором на ринку природного газу виступає національна комісія, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг.
Відповідно до п. 27 частини третьої ст. 4 Закону № 329 до компетенції Регулятора на ринку природного газу належить, зокрема, забезпечення доступу до інформації про обсяги та інші показники споживання природного газу споживачем у порядку та на умовах, передбачених цим Законом та іншими актами законодавства.
Згідно з частиною першою ст. 40 Закону № 329 розподіл природного газу здійснюється на підставі та умовах договору розподілу природного газу в порядку, передбаченому кодексом газорозподільних систем та іншими нормативно-правовими актами.
Відповідно до п. 1 глави 2 розділу І Кодексу газорозподільних систем, затвердженого постановою НКРЕКП від 30.09.2015 № 2494, зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 06.11.2015 за № 1379/27824 (далі – Кодекс ГРС), оператор газорозподільної системи здійснює діяльність з розподілу природного газу на підставі ліцензії, яка видається Регулятором.
Відповідно до п. 1 глави 6 розділу VІ Кодексу ГРС, розрахунки споживача за послугу розподілу природного газу, що надається Оператором ГРМ за договором розподілу природного газу, здійснюються виходячи з величини річної замовленої потужності об’єкта (об’єктів) споживача та оплачуються споживачем рівномірними частками протягом календарного року.
Пунктом 10.1 Розділу Х Типового договору передбачено, що сторони звільняються від відповідальності за часткове або неповне виконання зобов’язань, якщо це невиконання є наслідком непереборної сили (форс-мажорних обставин).
Відповідно до п. 10.2 Розділу Х Типового договору під форс-мажорними обставинами розуміють надзвичайні та невідворотні обставини, що об'єктивно унеможливлюють виконання зобов'язань, передбачених умовами цього Договору.
Товариство звертає увагу, що Торгова-промислова палата України на підставі статей 14, 141 Закону України від 02.12.1997 № 671/97-ВР «Про торгово-промислові палати в Україні» (далі – Закон № 671) та Статуту ТПП України листом від 28.02.2022 № 2024/02.-7.1 засвідчила форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили): військову агресію російської федерації проти України.
Статтею 141 Закону № 671 визначено, що форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об'єктивно унеможливлюють виконання зобов'язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов'язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами.
Торгово-промислова палата України та уповноважені нею регіональні торгово-промислові палати засвідчують форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) та видають сертифікат про такі обставини протягом семи днів з дня звернення суб'єкта господарської діяльності за собівартістю.
Порядок засвідчення форс-мажорних обставин встановлюється Регламентом засвідчення ТПП України та регіональними ТПП форс-мажорних обставин, який затверджено рішенням президії ТПП України від 18.12.2014 № 44 (далі – Регламент).
Відповідно до Регламенту форс-мажорні обставини засвідчуються за зверненням суб’єктів господарської діяльності та фізичних осіб щодо кожного окремого договору, зобов’язання, контракту, виконання яких стало неможливим через наявність зазначених обставин.
Згідно з п. 44.1 ст. 44 Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим п. 44.1 ст. 44 Кодексу.
Для обрахунку об’єкта оподаткування платник податку на прибуток підприємств використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (абзац перший п. 44.2 ст. 44 Кодексу).
Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Положеннями Кодексу не передбачено різниць для коригування фінансового результату до оподаткування на суми нарахованої плати за розподіл природного газу за минулі періоди у зв’язку з звільненням від зобов’язань в результаті виникнення форс-мажорних обставин.
Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формування фінансового результату до оподаткування та відповідно та об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств.
Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (абзац перший частини другої ст. 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зі змінами (далі – Закон № 996)).
Отже, питання щодо порядку відображення в бухгалтерському обліку операцій із зняття (коригування) нарахованої плати за розподіл природного газу як за поточний період, так і за періоди з початку військової агресії російської федерації, належить до компетенції Міністерства фінансів України.
Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
