Індивідуальна податкова консультація
Державна податкова служба України розглянула звернення
щодо податкових наслідків з ПДВ в описаній у зверненні ситуації та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.
Як зазначено у зверненні та доданої до нього копії проєкту субліцензійного договору, 10.01.2020 Товариство-1 надало Товариству-2 дозвіл (невиключну ліцензію) на використання об’єкта права інтелектуальної власності – електронний освітній ігровий ресурс у вигляді системного програмного забезпечення (далі – Об’єкт) та за надання такого дозволу отримує відповідну винагороду.
З огляду на викладене, Товариство-1 просить надати індивідуальну податкову консультацію з такого питання:
чи вважається винагорода, яку отримує Товариство-1 від Товариства-2 згідно з умовами субліцензійного договору, роялті для цілей застосування норм підпункту 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ та чи підлягатиме оподаткуванню ПДВ операція Товариства-1 з надання Товариству-2 права на використання Об’єкта?
Разом з тим, зміст звернення та додана до нього копія проєкту субліцензійного договору не дає змоги визначити, чи підпадає винагорода, яку отримує Товариство-1 від Товариства-2 згідно з умовами субліцензійного договору, під поняття «роялті», зазначене у підпункті 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ, зокрема, у них не зазначено:
чи умови використання програмного забезпечення обмежені функціональним призначенням такого програмного забезпечення;
чи відтворення програмного забезпечення обмежене кількістю копій, необхідних для використання (використання «кінцевим споживачем»);
чи здійснюється фактичне придбання примірників (копій, екземплярів) програмного забезпечення для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);
чи здійснюється передача права на розповсюдження примірників програмного забезпечення без права на їх відтворення, а також чи їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.
У зв’язку з цим ДПС надає роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо порушеного питання.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).
Відповідно до пунктів 5.1 − 5.3 статті 5 розділу I ПКУ поняття, правила та положення, установлені ПКУ та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 розділу I ПКУ. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини) регулюються нормами Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).
Відповідно до статті 418 ЦКУ право інтелектуальної власності – це право особи на результат інтелектуальної, творчої діяльності або на інший об'єкт права інтелектуальної власності, визначений ЦКУ та іншим законом. Право інтелектуальної власності становлять особисті немайнові права інтелектуальної власності та (або) майнові права інтелектуальної власності, зміст яких щодо певних об'єктів права інтелектуальної власності визначається ЦКУ та іншим законом.
Згідно з частиною першою статті 420 та частиною першою статті 433 ЦКУ до об'єктів права інтелектуальної власності та авторського права, зокрема, належать комп'ютерні програми.
Правила та умови розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності (у тому числі використання об'єкта права інтелектуальної власності) визначено Главою 75 ЦКУ.
Статтею 1107 ЦКУ визначено, що розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності здійснюється на підставі таких правочинів:
1) ліцензія на використання об'єкта права інтелектуальної власності;
2) ліцензійний договір;
3) договір про створення за замовленням і використання об'єкта права інтелектуальної власності;
4) договір про передання виключних майнових прав інтелектуальної власності;
5) інший правочин щодо розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності.
Правочин щодо розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності укладається у письмовій (електронній) формі, за винятком випадків, визначених законом.
У разі недодержання письмової (електронної) форми договору щодо розпоряджання майновими правами інтелектуальної власності такий договір є нікчемним.
Термін «комп’ютерна програма» визначено у Законі України
від 01 грудня 2022 року № 2811-IX «Про авторське право і суміжні права». Так, під комп'ютерною програмою розуміється набір інструкцій у вигляді слів, цифр, кодів, схем, символів чи в будь-якому іншому вигляді, виражених у формі, придатній для зчитування комп'ютером (настільним комп'ютером, ноутбуком, смартфоном, ігровою приставкою, смарт- телевізором тощо), які приводять його у дію для досягнення певної мети або результату, зокрема операційна система, прикладна програма, виражені у вихідному або об'єктному кодах.
Підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ визначено, що роялті – це будь-який платіж, в тому числі платіж, що сплачується користувачем об'єктів авторського права і (або) суміжних прав на користь організацій колективного управління, відповідно до Закону України від 15 травня 2018 року № 2415-VIII «Про ефективне управління майновими правами правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав», отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об'єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).
Не вважаються роялті платежі, отримані:
як винагорода за використання комп'ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим споживачем»);
за придбання примірників (копій, екземплярів) об'єктів інтелектуальної власності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);
за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об'єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ, у користування, володіння та/або розпорядження особи;
за передачу прав на об'єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об'єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), крім випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов'язковим згідно із законодавством України;
за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та
підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.
Відповідно до підпункту 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ не є об’єктом оподаткування ПДВ операції з виплат дивідендів, роялті у грошовій формі або у вигляді цінних паперів, які здійснюються емітентом.
Редакцією пункту 261 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, чинною до 31.12.2022 (включно), було визначено, що тимчасово, з 01 січня 2013 року до 01 січня 2023 року, звільнялися від оподаткування ПДВ операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим – сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ.
Для цілей пункту 261 підрозділу 2 розділу XX ПКУ до програмної продукції відносилися:
результат комп'ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп'ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів та доступу до них;
примірники (копії, екземпляри) комп'ютерних програм, їх частин, компонентів у матеріальній та/або електронній формі, у тому числі у формі коду (кодів) та/або посилань для завантаження комп'ютерної програми та/або їх частин, компонентів у формі коду (кодів) для активації комп'ютерної програми чи в іншій формі;
будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення та/або розширення функціоналу комп'ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу;
криптографічні засоби захисту інформації.
Особливості оподаткування ПДВ операцій з постачання програмної продукції було визначено в Узагальнюючій податковій консультації, затвердженій наказом Міндоходів від 07.10.2013 № 536, а також в Узагальнюючих податкових консультаціях, затверджених наказами Міністерства фінансів України від 31.12.2020 № 842 та від 27.04.2021 № 238.
З 01.01.2023 режим звільнення від оподаткування ПДВ, встановлений пунктом 261 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, припинив дію.
Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС інформує.
Якщо винагорода (платіж), яку отримує Товариство-1 від Товариства-2 згідно з умовами субліцензійного договору, підпадає під поняття «роялті», визначене підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ, то операція Товариства-1 з надання Товариству-2 права на використання Об’єкта не підлягає оподаткуванню ПДВ.
Якщо винагорода (платіж), яку отримує Товариство-1 від Товариства-2 згідно з умовами субліцензійного договору, не підпадає під поняття «роялті», визначене підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ, то:
до 31.12.2022 (включно) операція Товариства-1 з надання Товариству-2 права на використання Об’єкта підлягала звільненню від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 261 підрозділу 2 розділу XX ПКУ;
з 01.01.2023 операція Товариства-1 з надання Товариству-2 права на використання Об’єкта підлягає оподаткуванню ПДВ.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).
