Індивідуальна податкова консультація
Державна податкова служба України розглянула звернення
щодо оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг, що фінансуються за рахунок міжнародної технічної допомоги (далі – МТД), та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.
Як викладено у зверненні, платник як підрядник або субпідрядник виконує роботи з відновлення мережі водопостачання та водовідведення у межах декількох програм, що реалізуються відповідно до Рамкової Угоди між Урядом України та Північною екологічною фінансовою корпорацією (далі – НЕФКО) від 17.09.2009, ратифікованої Законом України від 21 вересня 2010 року № 2533- VI (далі – Рамкова угода) за рахунок коштів гранту НЕФКО.
Враховуючи вищевикладене, платник просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:
1) чи звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання товарів/послуг платником як субпідрядником у рамках проєкту МТД?;
2) чи включаються до складу податкового кредиту суми ПДВ, сплачені при придбанні товарів (у тому числі при ввезенні на митну територію України) для цілей реалізації проєкту МТД? Чи потрібно нараховувати податкові зобов’язання з ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 розділу V ПКУ до операцій з постачання товарів у рамках проєкту МТД?;
3) чи потрібно у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково – у звільнених операціях відповідно до пункту 197.11 статті 197 розділу V ПКУ, нараховувати податкові зобов’язання з ПДВ та складати зведену податкову накладну?
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу I ПКУ).
Пунктами 3.1 та 3.2 статті 3 розділу І ПКУ визначено, що однією із складових податкового законодавства України є чинні міжнародні договори, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування. Якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені ПКУ, застосовуються правила міжнародного договору.
Відповідно до статті 3 Рамкової угоди відсотки та всі інші платежі, які належать НЕФКО й виникають унаслідок проєктів і фінансової діяльності, передбаченої Рамковою угодою, а також активи та доходи НЕФКО, пов’язані з такою фінансовою діяльністю й проєктами, звільняються від оподаткування.
Відповідно до пункту 2 Порядку залучення, використання та моніторингу міжнародної технічної допомоги, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 15 лютого 2002 року № 153 «Про створення єдиної системи залучення, використання та моніторингу міжнародної технічної допомоги» (далі – Порядок № 153), виконавцем проєкту є будь-яка особа (резидент або нерезидент), що має письмову угоду з партнером з розвитку або уповноваженою партнером з розвитку особою та забезпечує реалізацію проєкту (програми), у тому числі на платній основі; субпідрядником – будь-яка особа (резидент або нерезидент), що має письмову угоду з виконавцем або реципієнтом, забезпечує реалізацію проєкту (програми) в частині або в цілому та проводить процедури закупівлі за рахунок коштів МТД в рамках проєкту (програми); реципієнтом є резидент (фізична або юридична особа), який безпосередньо одержує міжнародну технічну допомогу згідно з проектом (програмою).
Проєкти (програми) підлягають обов’язковій державній реєстрації, яка є підставою для акредитації їх виконавців, а також реалізації права на одержання відповідних пільг, привілеїв, імунітетів, передбачених законодавством та міжнародними договорами України (пункти 11, 12 Порядку № 153).
Для державної реєстрації проектів реципієнт і партнер по розвитку або уповноважена партнером по розвитку особа подають в Секретаріат Кабміну України в електронному і паперовому вигляді документи, вказані у пункті 14 Порядку № 153, у тому числі засвідчений партнером з розвитку або виконавцем план закупівлі, що складається за формою згідно з додатком 5 до Порядку № 153 (у разі виникнення потреби в реалізації права на податкові пільги, передбачені законодавством та міжнародними договорами України) (підпункт 21 пункту 14 Порядку № 153).
Пунктом 23 Порядку № 153 визначено, що виконавець та субпідрядник, що реалізують право на податкові пільги, передбачені законодавством та міжнародними договорами України (крім договорів, пов’язаних із виконанням робіт з підготовки до зняття і зняття енергоблоків Чорнобильської АЕС з експлуатації та перетворення об’єкта «Укриття» на екологічно безпечну систему), щомісяця до 20 числа складає та подає в письмовому та електронному вигляді органові ДПС, в якому перебуває на обліку як платник податків, інформаційне підтвердження за формою згідно з додатком 8 до Порядку № 153 (далі – Інформаційне підтвердження).
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Згідно з підпунктами «а» – «в» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України, ввезення товарів на митну територію України.
Відповідно до абзаців другого та третього пункту 197.11 статті 197 розділу V ПКУ передбачено звільнення від оподаткування ПДВ для операцій з:
постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів як МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов’язковість яких надана у встановленому законодавством порядку;
постачання товарів та послуг на митній території України та ввезення на митну територію України товарів, що фінансуються за рахунок МТД, яка надається відповідно до міжнародних договорів України, згода на обов’язковість яких надана у встановленому законодавством порядку.
Пунктом 198.3 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи;
ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 роздiлу V ПКУ не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 роздiлу V ПКУ.
Платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 роздiлу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, – у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197 розділу V, підрозділу 2 розділу XX ПКУ, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ) (підпункт «б» пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ).
Згідно з пунктом 199.1 статті 199 розділу V ПКУ у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково – ні, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.
Правила статті 199 розділу V ПКУ не застосовуються в разі проведення операцій, зокрема, передбачених пунктом 197.11 статті 197 розділу V ПКУ (пункт 199.6 статті 196 розділу V ПКУ).
Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.
Порядок застосування податкових пільг з ПДВ при наданні МТД, які визначені міжнародними угодами, регулюються абзацами другим та третім пункту 197.11 статті 197 розділу V ПКУ. Механізм реалізації такої пільги регламентований Порядком № 153.
Операції постачальників – платників ПДВ з постачання виконавцю або субпідряднику проєкту МТД товарів/послуг відповідно до договору у рамках проєкту МТД та у межах затвердженого плану закупівлі, які фінансуються коштами МТД, звільнятимуться від оподаткування ПДВ (за умови дотримання вимог міжнародних договорів, пункту 197.11 статті 197 розділу V ПКУ та Порядку № 153). Платник за такими операціями податкові зобов’язання з ПДВ не визначатиме і до бюджету не сплачуватиме.
Виконавець та субпідрядник зобов'язані неухильно дотримуватись вимог, встановлених нормами міжнародних договорів, ПКУ та Порядку № 153, у тому числі щодо складання і подання контролюючому органу, в якому перебуває на обліку як платник податків, Інформаційного підтвердження (щомісячно), яке, зокрема, містить реквізити контрагентів - постачальників товарів/послуг та обсяг придбання таких товарів/послуг із застосуванням пільгового режиму оподаткування.
Щодо питання 1
Операції платника, який має статус субпідрядника проєкту МТД у розумінні положень пункту 2 Порядку № 153, з постачання товарів/послуг у рамках проєкту МТД, що фінансується коштами МТД, та у межах затвердженого плану закупівлі звільняється від оподаткування ПДВ (за умови дотримання вимог Рамкової Угоди, пункту 197.11 статті 197 розділу V ПКУ та Порядку № 153).
Операції платників ПДВ (контрагентів-постачальників) з постачання платнику як субпідряднику товарів/послуг у межах реалізації проєкту МТД згідно із затвердженим планом закупівлі підлягатимуть звільненню від оподаткування ПДВ.
При цьому, якщо платник має статус субпідрядника у розумінні положень
Порядку № 153, то він зобов’язаний складати і подавати (щомісячно) Інформаційне підтвердження до контролюючого органу, в якому перебуває на обліку як платник податків.
Щодо питань 2 – 3
Загальне правило формування податкового кредиту передбачає включення до складу податкового кредиту усіх сум ПДВ, сплачених (нарахованих) при придбанні товарів/послуг (у тому числі при ввезенні товарів на митну територію України), незалежно від того, для використання в яких операціях придбані такі товари/послуги (у тому числі призначених для використання в операціях, які не є об’єктом оподаткування ПДВ та/або звільнених від оподаткування ПДВ, зокрема, відповідно до пункту 197.11 статті 197 розділу V ПКУ).
Якщо придбані виконавцем (платником ПДВ) або субпідрядником (платником ПДВ) товари/послуги, за якими суми ПДВ були включені до складу податкового кредиту, призначаються для використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування ПДВ відповідно до пункту 197.11 статті 197 розділу V ПКУ, або частково використовуються в оподатковуваних ПДВ і частково у звільнених від оподатковування ПДВ операціях згідно із вказаним пунктом ПКУ, то у такого виконавця або субпідрядника обов'язку щодо нарахування податкових зобов'язань з ПДВ та складання зведеної податкової накладної за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 та/або пунктом 199.1 статті 199 розділу V ПКУ, не виникає.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).
